Учет ценных бумаг

Рассмотрим ситуацию на предприятии ООО «Химпром»: в январе организация приобрела облигации на общую сумму 124 000 руб. (по номиналу). По облигациям предусмотрены начисление и выплата ежемесячного дохода в размере 1% номинала. Расходы по приобретению ценных бумаг составили 100 000 руб. Срок обращения облигаций - 6 мес. Учетной политикой организации установлено, что суммы превышения номинальной стоимости над фактическими расходами по приобретению ценных бумаг списываются равномерно в течение срока их обращения.

В бухгалтерском учете  организации делаются проводки:

январь

Д 76 - К 51 - 100 000 руб. - отражены фактические затраты по приобретению облигаций;

Д 76 - К 91 - 4000 руб. (24 000 руб.: 6 мес.) - отражен доход в размере разницы  между номиналом облигаций и  фактическими расходами на их приобретение, приходящийся на этот месяц;

Д 76 - К 91 - 1240 руб. (124 000 руб. - 1%) - начислен ежемесячный доход;

Д 51 - К 76 - 1240 руб. - получен  доход фактически;

февраль-июнь (ежемесячно)

Д 76 - К 91 - 4000 руб. - отражен  доход, приходящийся на месяц;

Д 76 - К 91 - 1240 руб. (124 000 руб. - 1%) - начислен ежемесячный доход;

Д 51 - К 76 - 1240 руб. - получен  доход фактически;

июль

Д 91 - К 58 - 100 000 руб. - отражена балансовая стоимость облигаций;

Д 76 - К 91 - 100 000 руб. - проданы  облигации.

Общая задолженность эмитента, обязанного в июле выкупить облигации, составит 124 000 руб. (номинальная стоимость  облигаций). Между тем в июле финансовый результат будет равен нулю, хотя в январе-июне валовая и налогооблагаемая прибыль будет увеличиваться  на 5240 руб. (4000 руб. + 1240 руб.) ежемесячно (за счет увеличения дебиторской задолженности  по счету 76 и увеличения сальдо по счету 51). Здесь речь идет фактически о  получении прибыли по двум основаниям: за счет разницы между номиналом  и расходами по приобретению облигаций  и получения процентного дохода.

Приведенная схема бухгалтерских  проводок используется инвесторами, не являющимися профессиональными  участниками рынка ценных бумаг. Организации, для которых приобретение и продажа долговых ценных бумаг  являются обычной деятельностью, операции по продаже ценных бумаг и формированию финансового результата от таких  операций отражают на счете 90.

С целью приобретения акций  одного из российских предприятий предприятие  заключила договор с инвестиционной компанией на оказание информационных услуг. На основании анализа полученной информации организация приняла  решение приобрести акции предприятия. Стоимость оказанных инвестиционной компанией услуг составляет согласно договору 1 770 руб., включая НДС 270 руб. Оплата услуг произведена авансом. Цена приобретения акций по договору купли-продажи 800 000 руб.

Таблица 2.5 – Бухгалтерские проводки по счету 76

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
1	2	3	4
Перечислены денежные средства  инвестиционной компании в виде  аванса в счет оплаты услуг	76/инвест. компания	51	1 770
Отраженастоимость оказанных организации информационных услуг	76/акции	76/инвест. компания	1 500
Отражен НДС по информационным услугам	19	76/инвест. компания	270
НДС по информационным услугам  отражен в стоимости этих услуг	76/акции	19	270
Оплачена стоимость приобретаемых  по договору акций	76/продавец акций	51	800 000
Учтены приобретенные  акции на основании документов о  регистрации  права собственности	58/1	76/продавец акций	800 000
В стоимости акций учтены расходы,  связанные с их приобретением	58/1	76/акции	801 770

 

ООО «Химпром» также приобрело акции стоимостью 400 000 руб. Оплата акций произведена за счет заемных средств, полученных сроком на 4 месяца под 10% годовых. Сумма займа и начисленные проценты перечисляются на расчетный счет заимодавца единовременно по окончании срока действия договора займа.

 

Таблица 2.6 - Бухгалтерские проводки по акциям

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
1	2	3	4
Получен заем 31/04/08	51	66-1	400 000
Произведены расчеты с  продавцом акций 31/04/08	76	51	400 000
Приняты к учету приобретенные  акции	58-1	76	400 000
Начислены проценты по договору займа за май(400 000 x 10% / 365 x 31)= 3 397	91-2	66-2	3 397
Начислены проценты по договору займа за июнь(400 000 x 10% / 365 x 30)	91-2	66-2	3 288
Начислены проценты по договору займа за июль(400 000 x 10% / 365 x 31)	91-2	66-2	3 397
Начислены проценты по договору займа за август(400 000 x 10% / 365 x 31)	91-2	66-2	3 397
Заимодавцу перечислена  основная сумма займа и проценты, начисленные по договору займа(400 000 + 3 397 х 3 + 3 288)= 13 479	66-1,66-2	51	413 479

Однако не все расходы, непосредственно связанные с  приобретением ценных бумаг можно  учесть в их стоимости. Ситуация, когда  организация до момента приобретения акций других компаний несет затраты, связанные, например, с мониторингом рынка ценных бумаг, оценкой возможности  приобретения конкретных акций, финансовой и юридической проверкой эмитентов  этих акций и т.д., достаточно распространена и экономически оправдана.

Если после осуществления  таких затрат организация не принимает  решение о покупке акции, то в  бухгалтерском учете они будут  отражены как прочие расходы по дебету счета 91.2 «Прочие расходы».

В бухгалтерском учете  данная норма определена п. 9 ПБУ 19/99, в соответствии с которым, в случае, если организации оказаны информационные и консультационные услуги, связанные  с принятием решения о приобретении финансовых вложений, и организация  не принимает решения о таком  приобретении, стоимость указанных  услуг относится на финансовые результаты коммерческой организации.

Сумма НДС, предъявленная  к оплате консалтинговой компанией, учитывается в стоимости услуг  в соответствии с пп.1 п.2 ст.170 НК РФ, поскольку приобретение консалтинговых услуг в рассматриваемой ситуации не связано с реализацией, которая  облагается НДС.

В соответствии с Инструкцией  по применению Плана счетов в бухгалтерском  учете суммы НДС, предъявленные  организации к уплате за оказанные  ей услуги, учитываются по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость  по приобретенным ценностям» в корреспонденции  со счетом учета расчетов с исполнителем услуг. В данном случае сумма НДС  по консалтинговым услугам списывается  со счета 19 в дебет счета 91.

ООО «Химпром» воспользовалась услугами консалтинговой компании, которая осуществила финансовый, налоговый, юридический анализ предприятий, чьи акции предполагалось приобрести. По результатам проведенной работы и изучения предоставленного исполнителем отчета было принято решение не приобретать акции данных предприятий.

Таблица 2.7 - Бухгалтерские проводки по услугам консалтинговой компании

Содержание операций	Дебет	Кредит	Первичный документ
Отражена стоимость оказанных  организации консалтинговых услуг	91-2	76(60)	Акт приемки-сдачи оказанных  услуг, решение о не приобретении акций
Отражен НДС по консалтинговым услугам	19	76(60)	Счет-фактура
Продолжение таблицы 2.7
1	2	3	4
НДС по консалтинговым услугам  отражен в стоимости этих услуг	91-2	19	Решение о не приобретении акций, счет-фактура, бухгалтерская  справка
Перечислены денежные средства консалтинговой компании в счет оплаты услуг	76(60)	51	Выписка банка по расчетному счету

 

 

3. Проверка учета финансовых вложений и разработка мероприятий по совершенствованию по результатам поверки учета операций с ценными бумагами

Система внутреннего контроля ценных бумаг должна охватывать все  виды ценных бумаг (акции, векселя, облигации  и другие), а также все виды операций с ними (приобретение ценных бумаг, выбытие ценных бумаг и  т.д.). По результатам проведенного за 2009 год тестирования системы внутреннего контроля ООО «Химпром», можно сделать вывод о том, что предприятие старается организовать свою деятельность в соответствии с требованиями законодательства, однако не уделяет необходимого внимания тем сферам, которые необходимы для развития предприятия, но законодательно не регламентированы.

Кроме того, ввиду недостаточно эффективно поставленного контроля, велика вероятность случайных ошибок, описок, арифметических ошибок в подсчетах  основных показателей деятельности.

Все операции организации, относящиеся  к финансовым вложениям, должны быть санкционированы уполномоченными  лицами в установленном порядке. Часто в таких случаях недостаточно мнения одного лица - генерального директора, необходимо, чтобы соблюдались положения  учредительных документов, особенно в части крупных сделок по купле-продаже  пакетов акций. Иногда вместе с ними переходит право реального владения организацией. 

Необходимо иметь в  виду, что проведение сплошной инвентаризации поможет избежать значительных ошибок в учете предприятия и снизит риск возникновения ошибок.

Необходимо использовать в работе схемы отражения на счетах финансовых вложений, что при частых повторяющихся операциях на предприятии  может значительно снизить риск ошибки.

Таким образом, результаты проведенного тестирования показывают, что в целом  операции с ценными бумагами на ООО  «Химпром» отражаются в соответствии с требованиями законодательство, однако выявлены некоторые недочеты, которые не оказывают существенного влияния на достоверность финансовой отчетности, но могут повлиять в дальнейшем на эффективность операций с ценными бумагами и финансовое состояние организации.

Прежде всего, необходимо обратить внимание на систему внутреннего  контроля организации, которая в  некоторых своих аспектах не соответствует  требованиям. Недостаточное внимание уделяется вопросам управленческого  учета и контроля, что может  повлечь за собой ошибки и злоупотребления.

Кроме того, на предприятии  по тем ценным бумагам, по которым  не определяется рыночная стоимость, необходимо создать резерв под обесценение  ценных бумаг, что позволит стабилизировать  деятельность предприятия.

Также следует рассмотреть  возможность автоматизации бухгалтерского учета в отношении финансовых вложении на предприятии в связи  с тем, что риск ошибок возрастает после механической фиксации показателей. Для предприятий, которые ведут  расчеты за товары или услуги посредством  ценных бумаг, в частности, векселей, в системе E-enterprise предусмотрено ведение их учета с помощью модуля "Ценные бумаги". Основные возможности модуля "Ценные бумаги" заключаются в следующем:

1. оформление актов приемки/передачи ценных бумаг;
2. ведение количественного и суммового учета ценных бумаг;
3. ведение журналов актов приемки/передачи ценных бумаг;
4. учет операций купли/продажи векселей;
5. организация учета расчетов с контрагентами при помощи векселей;
6. погашение задолженности перед контрагентами векселями;
7. погашение задолженности за контрагентами векселями;
8. контроль уникальности номеров векселей;
9. поиск по контексту номера векселя;
10. учет векселей в актах сверки с контрагентами;
11. ведение реестра ценных бумаг;
12. получение внутренней отчетности по учету векселей;
13. расчет прибыли от операций с векселями;
14. учет обращения любого вида ценных бумаг как внутри отдельного предприятия, так и в холдинге;
15. бухгалтерский учет векселей;

Экспорт данных и формируемых отчетов в форматы Word и Excel, получение информации в графическом виде.

Основными компонентами модуля Ценные бумаги являются каталог ценных бумаг и каталог хранилищ ценных бумаг.

В каталоге ценных бумаг  в оперативном режиме можно видеть все ценные бумаги, имеющиеся в  распоряжении предприятия. Также как  и все остальные каталоги системы, каталог ценных бумаг представляет собой древообразную структуру  с неограниченным количеством уровней  вложенности. В данном каталоге кроме  количества векселей можно видеть сумму  номиналов векселей, что помогает оценить количество оборотных средств, вложенных в те или иные ценные бумаги.