Анализ влияния международных налоговых соглашений на деловую активность субъектов налогообложения

Влияние изменения уровня налогообложения на экономическую  активность и налогооблагаемую базу Лэффер воплотил в кривой на рис.2.2. Где НБ - это база для исчисления налога; Нст - налоговая ставка; линия А - доходы, подлежащие налогообложению; линия В - реально облагаемые доходы; заштрихованная область        - это доходы скрываемые от налогообложения. Т.е. по сути, эти кривые Лэффера отражают одну и ту же истину: чем больше налоговая ставка, тем больше доходов хозяйственные субъекты скрывают от уплаты налогов, тем больше их переходит в теневую экономику, тем меньше становится база для налогообложения и (с определенной Нст) меньше налоговых отчислений поступает в бюджет²⁰.

2.2 Сравнительный анализ эффективной ставки налогов в России и зарубежных странах.

Эффективная ставка (ЭС) налогов и платежей характеризует  общее налоговое бремя. Однозначного ответа, какое ее значение является слишком высоким нет. Зарубежные исследования показывают, что изъятие у производителей более 35- 40 %  добавленной стоимости делает невыгодными инвестиции в расширение производства. Такую ситуацию назовем налоговой ловушкой.

Самой низкой ЭС оказались  в Гонконге - 20.5%. По странам ЭС выше 34% Невысокие ЭС в Сингапуре, США, Дании, Нидерландах, превышающие уровень налоговой ловушки - в Италии, Греции, Германии, Финляндии, Польше.  По средним ставкам для западной Европы ЭС равна 42.7%.

  В целом в европейских  странах, кроме Великобритании  и Испании, налоговое бремя  довольно высокое, больше чем в Гонконге, США и Сингапуре. Следует отметить, что в 1993 году в Финляндии вместо налога с оборота введен НДС и изменены ставки основных налогов без существенных изменений в процедуре их оценки и уплаты. В результате такой налоговой реформы ЭС снизилась сразу на 13.6 пунктов и составила 39.1%, что уже немного ниже уровня налоговой ловушки. На этом примере наглядно видно, что можно значительно уменьшить налоговый пресс, не проводя радикальных изменений, а только изменить ставки налогов.

  Самой высокой ЭС оказалась в России (1994 год)- 58.9% (при ставке налога на прибыль 35%) и 60.3% (при ставке налога на прибыль 38%), т.е. более чем на 15 пунктов выше уровня налоговой ловушки. Снижение в 1995 году ставки спецналога на добавленную стоимость с 3 до 1.5% снизило ЭС до 58.4%, что не изменило ситуации. Максимальная льгота при инвестировании составляет 50%. Как показывают расчеты, это уменьшает ЭС до50.4% и не позволяет избежать налоговой ловушки.

  На народнохозяйственном  уровне понятие добавленной стоимости приблизительно соответствует понятию ВВП. Рассчитанные значения по разным вариантам для большинства стран отклоняются от соотношения налоговых поступления и ВВп на 1-6 пунктов. Наибольшее отклонение имеют место для стран, где много налоговых льгот: США, Греция, Германия, Италия, а наименьшее (1-4 пунктов) в Дании, Швеции, Норвегии, Франции, Австрии, а также в западной Европе в среднем. Еще одной из причин небольшого отклонения может быть временной разрыв в 3 года между вычислениями ЭС и статистическими данными в таблице 2. За этот период в некоторых странах были снижены на 1-5 пунктов ставки налога на прибыль корпораций. Но, несмотря на это, предложенная модель расчета ЭС оказались приближенными к реальности. По-видимому, налоговые льготы с одних компенсируются повышением налогов с других.

  Факторный анализ  позволяет выявить, какие составляющие  добавленной стоимости облагаются  в меньшей степени или большей,  а также оценить, как изменится  ЭС при изменении соотношения  факторов. ЭС по факторам "фиксированные  налоги" и "материальные затраты" всегда равна нулю, если от них не зависят налоги и платежи, или в противном случае 100%, т.к. вся добавленная стоимость по этим факторам формируется только за счет налогов.

  Среди остальных  факторов меньше всего облагается амортизация - от 0 до 19.7%, чаще - около 16%, а в России - 21%. Увеличение амортизации любым методом будет способствовать заметному снижению ЭС. Это может быть достигнуто применением метода регрессивного баланса или ускоренной амортизации. В России этим же целям служит переоценка основных фондов.

  ЭС по фактору  "заработная плата" обычно  ниже, чем по прибыли, и ниже  общей ЭС, т.е. увеличение доли  з\п ведет к уменьшению ЭС. Исключение  составляют три страны - Сингапур, Италия и Россия. Однако если в Сингапуре это следствие относительно низкого налога на прибыль, то в Италии и России - высоких начислений на з\п. Самое низкое налогообложение з\п в Великобритании (18.8%) и в Дании (19.7%), где очень низкие взносы на социальное страхование. Невысокое налоговое бремя на заработную плату в США (30-33%), средние (335-42%) - в Испании, Австрии, Португалии, высокие - в Италии, Польше, России (более 50%).

  ЭС по фактору  "прибыль", как правило, выше, чем по амортизации и з\п,  что, с нашей точки зрения, оправдано,  поскольку два последних фактора представляют расходы, а не доходы предприятия. Поэтому ЭС с увеличением рентабельности, как правило, увеличивается. Самое низкое налоговое бремя на прибыль в Гонконге (17.5%), а самое высокое в Польше (60.7%) и в России (56.4%)²¹.

  Таким образом,  бремя налогов в России значительно  тяжелее, чем в зарубежных странах,  и намного выше уровня налоговой  ловушки. Степень налогообложения  различных факторов также выше, чем в этих странах.

2.3. Пути  и перспективы развития налогового  законодательства в области международных отношений.

Большую роль в развитии налогового законодательства играют конвенционные нормы.

Конвенция - одно из наименований международного договора. Заключается на уровне правительства по специальным вопросам сотрудничества. В финансово- экономический области регулирует взимание налогов, пошлин, уровень цен, и т.д.

На внешнеэкономические  отношения между странами в рамках всемирного хозяйства существенное влияние оказывала и оказывает Всемирная торговая организация (ВТО). Основная ее цель — ускорение процесса либерализации внешней торговли. В эту международную организацию входит 96 государств.

Ослабление  протекционизма осуществляется постепенно, в рамках многосторонних переговоров.

В принципах  ВТО закреплен мировой экономический порядок, основанный на либерализме и сотрудничестве между государствами.

Один из основных принципов — принцип недискриминации. Положение о режиме наибольшего благоприятствования обязывает каждое государство распространять на совокупность поставщиков товара льготы, которые оно представило бы одному из них. При этом возможны два отступления: учреждение тарифных предпочтений в пользу развивающихся стран и возможность создания таможенного союза, если при этом  уровень протекционизма не превышает его среднего значения, которым прежде пользовались страны, участвующие в союзе.

Некоторые принципы направлены на установление справедливых условий конкуренции между производителями независимо от их происхождения. Это одинаковые фискальные правила для товаров национального производства или импортированных; запрет демпинга и разрешение антидемпинговых пошлин в случае несоблюдения этого запрета; возможность нейтрализации экспортных премий или субсидий и др.

ВТО предусматривает  устранение количественных ограничений, т.е. контингентирование импорта. При всяком отклонении от этого должен соблюдаться принцип недискриминации, и такое отклонение может применяться лишь по отношению к испытывающим острый дефицит платежного баланса или в отдельных случаях по отношению к развивающимся странам.

Однако, если одним или нескольким товарам  слишком угрожает иностранная конкуренция, возможно введение элементов протекционизма при согласии ВТО.

Для воплощения в жизнь этих общих принципов было начато восемь серий крупных международных переговоров.

В результате раунда переговоров Кеннеди (начало — 1963 г.) в индустриально развитых странах были снижены таможенные пошлины для промышленных товаров на 36 % в течение пяти лет, составляющих треть мировой торговли конечными продуктами. Следующий, Токийский раунд коснулся проблем не только тарифов, но и сельского хозяйства и нетарифных препятствий. Индустриально развитые страны согласились на общие сокращения своих таможенных пошлин на 25 — 30 %, но эффект от этого был незначителен, так как затронул невысокие тарифы. Внешний европейский тариф снизился с 9,8 до 7,5 %, японский — с 7,9 до 5,5 и американский _ с 7,9 до 5,6 %.

С целью ослабления нетарифных препятствий была обнародована методика оценки на таможне, приняты кодексы по импортным лицензиям, гармонизации стандартов, государственным заказам и субсидиям. Для стран-участниц были разрешены определенные субсидии национальным производителям: дотации регионам, поставленным в неблагоприятные условия, а также на поддержку занятости, стимулирование научных исследований.

В 1928 году Е. Селигман, один из "отцов" первого типового проекта  международного налогового соглашения, утверждал "Мы являемся, прямо или     косвенно, гражданами мировой экономики". С тех пор прошло почти 70 лет, а это высказывание не потеряло своей актуальности. Напротив, оно очень точно характеризует современные международные отношения.

  Интернационализация  хозяйственной жизни, развитие межгосударственной экономической интеграции значительно расширяют круг вопросов, требующих урегулирования на международной основе. К их числу относятся и проблемы налогового характера - двойного обложения, уклонения от уплаты налогов и т.д.

  Финансовой теории  и практике известно несколько  способов разрешения международных  проблем налогообложения.

  Государства, безусловно, могут урегулировать некоторые  спорные вопросы, применяя свое  внутреннее законодательство в  пределах национальной территории - так обстоит дело с положениями, определяющими критерии налогообложения юридических и физических лиц в отношении доходов и прибылей, получаемых в другой стране, а также когда речь идет об условиях льготного налогообложения товаров, экспортируемых за границу.

  К числу национальных  нормативных актов, регулирующих  проблемы налогообложения на  международном уровне, относятся,  например, закон о местном налоге и закон о государственном подоходном налоге Швеции, в которых имеются нормы, предусматривающие уменьшение двойного обложения в случае отсутствия соответствующих соглашений.

  Однако одностороннего  применения внутреннего закона  часто бывает недостаточно, чтобы  в комплексе решить все налоговые  проблемы, возникающие на межгосударственном  уровне,  в том числе связанные с двойным налогообложением. Любые нормы и правила, устанавливаемые в одностороннем порядке, не способны учесть всех особенностей  сложных и разноуровневых систем налогообложения, существующих в других странах. Значимость различных налогов в разных странах не одинакова. Отсюда и неодинаковая эффективность применения соответствующих законов, а также строгость санкций за уклонение от уплаты налогов. Кроме того, несогласованность  национального налогового законодательства создает весьма благоприятные условия и возможности для поиска различных способов уклонения от налогов, сопряженных с использованием международных связей²².

  Широкое развитие  международного налогового планирования, частое обращение к льготным  режимам налоговых убежищ и оазисов, применение трансфертных (внутрифирменных) цен и т. д. заставляют государства изыскать решение возникающих проблем путем заключения международных соглашений.

  Налоговые законоположения  могут фигурировать как в двухсторонних,  так и в многосторонних соглашениях.

  В многосторонних  международных конвенциях чисто  налоговые проблемы редко становятся  предметом специального регулирования.  Чаще всего в подобных документах  лишь часть вопросов затрагивает  проблему налогообложения. (н-р. римский  договор о создании ЕС 1957 года; Венские соглашения 1961 и 1963 года, ГАТТ и т.д.).

  В то же время  известно несколько случаев успешного  применения многосторонних конвенций  только по налоговым вопросам. К ним относится конвенция  между пятью скандинавскими странами, известная как " Нордический договор", многостороннее соглашение об оказании взаимной помощи в налоговых вопросах между странами Бенилюкса и т.д.

  Двусторонние соглашения, регулирующие налоговые вопросы,  также можно разделить на две  группы. Первая - это собственно налоговые соглашения, вторая - прочие двусторонние соглашения и договоры, основной предмет которых не относится к фискальной политике. Таковы, во- первых, торговые соглашения и договоры. Обычно они регулируют лишь вопросы таможенного обложения, но могут устанавливать режим наибольшего благоприятствия  и по линии общих налоговых правил.

   Во- вторых, это  соглашения об установлении дипломатических  и консульских отношений, в  том числе и специальные консульские  конвенции. В них, как правила,  оговариваются взаимные налоговые льготы для дипломатических и консульских представительств и их сотрудников, проживающих в другой стране.

  В- третьих, это  международные договоры, определяющие  принцип взаимоотношений международных  организаций со странами из  базирования - соглашение США с ООН о размещении ее штаб- квартиры в Нью-Йорке и т.д. , в которых, помимо правил размещения и функционирования этих организаций на территории принимающей стороны, содержатся нормы о налоговых льготах, предоставляемых данным организациям и их сотрудникам, а также представителям других государств, прикомандированных к ним.

  Следствием успешного развития и, что особенно важно, высокой результативности договорной политики в отношении налогообложения на межгосударственном уровне является ограничение сферы применения внутреннего законодательства государств посредством использования национальных законоположений лишь в строго определенных ситуациях: при наличии на то ссылок в международных соглашениях; в случае "пробельности" договорного налогового права: когда международный обычай отсылает к внутреннему фискальному правопорядку; а также если международная судебная практика указывает на необходимость обращения к налоговому праву какого-то государства²³