Учета затрат и себестоимости

- по стоимости сырья,  материалов и полуфабрикатов.

При этом стоимость производственной программы (выпущенной продукции) определяется по правилам бухгалтерского учета как суммарные затраты основного производства за отчетный период с учетом абсолютного изменения остатка незавершенного производства относительно начала этого периода без учета возвратных отходов.

После обобщения полученной информации о движении и стоимости готовой продукции составляются расчеты (калькуляции) фактической производственной себестоимости единицы продукции и всего выпуска за отчетный период.

6. Определение расходов  на продажу готовой продукции  (коммерческих расходов). Учет таких затрат ведется на счете 44 «Расходы на продажу». При этом расходы, связанные с коммерческим продвижением товарной продукции, подлежат ежемесячному списанию (полностью либо частично) на счета учета реализации продукции (работ, услуг) и в совокупности с определенной полной фактической себестоимостью готовой продукции составляют её коммерческую себестоимость. При частичном списании подлежат распределению расходы на упаковку и транспортировку (между отдельными видами отгруженной продукции и проданной продукции исходя из их веса, объема, производственной себестоимости или других соответствующих показателей).

2.2 Особенности учета расходов в бухгалтерском учете

 

В отличие от учета  налогового в бухгалтерском учете  организация вправе признавать все расходы, которые осуществлены ею в процессе ведения хозяйственной деятельности.

Бухгалтерские расходы, аналогично доходам, подразделяются на две категории - на расходы по обычным  видам деятельности и на прочие расходы.

Напомним, что при ведении бухгалтерского учета расходов организации обязаны руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденным Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н.

Как указано в п. 2 ПБУ 10/99, в бухгалтерском учете под  расходами понимается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Согласно п. 3 ПБУ 10/99 не признается расходами организации  выбытие активов:

- в связи с приобретением  (созданием) внеоборотных активов  (основных средств, незавершенного  строительства, нематериальных активов  и т.п.);

- в качестве вкладов в уставные (складочные) капиталы других фирм, а также приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи);

- по посредническим  договорам в пользу заказчика  посреднических услуг;

- в порядке предварительной  оплаты материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг;

- в виде авансов,  задатка в счет оплаты материально-производственных  запасов и иных ценностей, работ,  услуг;

- в погашение заемных  средств, полученных компанией.

Группировка расходов зависит от характера, условий осуществления и направления деятельности организации.

Пунктом 5 ПБУ 10/99 установлено, что в качестве расходов по обычным  видам деятельности выступают расходы, связанные с изготовлением и  продажей продукции, приобретением  и продажей товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

В качестве расходов по обычным  видам деятельности выступают расходы  организации по ее основному виду деятельности, который указывается  в учредительных документах.

Важно отметить, что возмещение стоимости основных средств и нематериальных активов, осуществляемое в виде амортизационных отчислений, также формирует расходы по обычным видам деятельности компании.

Согласно п. 7 ПБУ 10/99 в  формировании расходов по обычным видам  деятельности участвуют:

- расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных запасов;

- расходы, возникающие  в процессе производства продукции,  выполнения работ, оказания услуг  или перепродажи товаров (в  том числе по содержанию и  эксплуатации и иных внеоборотных активов, а также по поддержанию их в исправном состоянии, коммерческие, управленческие и другие расходы).

Так как состав расходов по обычным видам деятельности не является исчерпывающим, то в своей  учетной политике организация может  привести свой перечень затрат, учитываемых ею в качестве таковых.

При формировании расходов по обычным видам деятельности организация  должна обеспечить их группировку по следующим элементам:

- материальные затраты;

- затраты на оплату  труда;

- отчисления на социальные нужды;

- амортизация;

- прочие затраты.

Такая группировка затрат, позволяющая оценить наибольший удельный вес каждого вида расходов, в дальнейшем обеспечит организации  основу для планирования и проведения экономического анализа. Помимо разбивки затрат по элементам для целей управления нужно организовать учет расходов и по статьям затрат (совокупности затрат одноцелевого направления), перечень которых устанавливается организацией самостоятельно.

Исходя из этого, в  разделе учетной политики, посвященном расходам, организация должна привести используемый ею перечень статей затрат. Кроме того, в учетной политике следует закрепить порядок списания коммерческих и управленческих расходов (п. 9 ПБУ 10/99).

Управленческие расходы, учитываемые на счете 26 "Общехозяйственные расходы", могут:

- включаться в себестоимость  продукции, работ, услуг;

- в качестве условно-постоянных  относиться напрямую в себестоимость  продаж того отчетного периода,  в котором возникли.

Коммерческие расходы, учитываемые на счете 44 "Расходы  на продажу", могут:

- списываться полностью на счет 90 "Продажи";

- распределяться между  проданной и непроданной продукцией.

При использовании второго  из указанных вариантов в учетной  политике следует закрепить и  саму методику распределения частичного списания расходов, которую можно оформить в виде отдельного расчета.

Согласно п. 16 ПБУ 10/99 для  признания расходов в бухгалтерском  учете необходимо наличие следующих  условий:

1) расход производится  в соответствии с конкретным  договором, требованием законодательных  и нормативных актов, обычаями делового оборота;

2) сумма расхода может  быть определена;

3) имеется уверенность  в том, что в результате конкретной  операции произойдет уменьшение  экономических выгод организации.

Невыполнение хотя бы одного из этих условий ведет к  тому, что в бухгалтерском учете организации отражается не расход, а дебиторская задолженность.

Расходы подлежат признанию  в бухгалтерском учете независимо от намерения организации получить выручку или иные доходы, а также  от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной).

2.3 Расходы в целях исчисления налога на прибыль организаций

 

В главе 25 НК РФ прибыль  определяется как доходы, уменьшенные  на величину расходов. Как уже упоминалось  выше, понятие «себестоимость» в  НК отсутствует в связи с тем, что этот законодательный акт оперирует обобщенными понятиями, применимыми к любой отрасли. Это также наглядно отражено в том, что структура декларации по налогу на прибыль не предусматривает отражения себестоимости, а только расходов.

Расходы, связанные с  производством и реализацией продукции, делятся на прямые и косвенные (пункт 1 статьи 318 НК РФ). Последние всегда признаются в текущем отчетном (налоговом) периоде. А вот прямые расходы списываются в уменьшение доходов от её реализации только в части расходов, относящихся к производству именно реализованной продукции.

Исключением являются случаи, когда деятельность организации  связана с оказанием услуг. Такие  организации вправе всю сумму  прямых затрат отчетного (налогового) периода (разумеется, по услугам) относить на уменьшение доходов от производства и реализации данного периода – т.е. от оказания услуг (абзац 3 пункта 2 статьи 318 НК РФ).

При применении этого  права следует правильно разграничивать работы и услуги. Услугой согласно п. 5 ст. 38 НК РФ для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности. В отличие от услуги результат выполненной работы имеет материальное выражение и может согласно п. 4 ст. 38 НК РФ реализовываться (например, техническая документация, построенное здание, созданная вещь и т.д.).

Перечень прямых расходов в настоящее время остается открытым. В ст. 318 НК РФ приводится только часть  видов расходов, которые могут  быть отнесены к прямым, среди которых:

- затраты на приобретение  сырья и (или) материалов, используемых  в производстве товаров (выполнении  работ, оказании услуг) и (или)  образующих их основу либо  являющихся необходимым компонентом  при производстве товаров (выполнении  работ, оказании услуг) (пп. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ);

- затраты на приобретение  комплектующих изделий, подвергающихся  монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной  обработке у налогоплательщика  (пп. 4 п. 1 ст. 254 НК РФ);

- расходы на оплату  труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда (ст. 255, п. 1 ст. 264 НК РФ);

- суммы начисленной  амортизации по основным средствам,  используемым при производстве  товаров, работ, услуг (пп. 3 п. 2 ст. 253, ст. 259 НК РФ).

При этом организация определяет перечень прямых расходов самостоятельно, она должна закрепить его в учетной политике. При этом организации следует принять во внимание следующее мнение Минфина России, выраженное в Письме от 02.03.2006 N 03-03-04/1/176: вышеуказанные положения НК РФ направлены на сближение налогового учета с бухгалтерским, поэтому порядок отнесения расходов на производство и реализацию, осуществленных в течение отчетного (налогового) периода, к расходам в целях налогообложения следует устанавливать по аналогии с порядком, применяемым организацией для целей бухгалтерского учета.

Итак, косвенные расходы организация  относит полностью к расходам того отчетного (налогового) периода, в  котором они осуществлены, а прямые расходы учитывает только в той  части, которая приходится на реализованную продукцию.

Такое требование НК РФ вызывает необходимость  определения части прямых расходов, которая приходится на реализованную  в текущем периоде продукцию. Для этого следует прямые расходы  текущего месяца распределить на остатки  незавершенного производства (НЗП), остатки готовой продукции (ГП) на складе и остатки отгруженной, но не реализованной на конец отчетного месяца продукции. Сумму прямых расходов, приходящихся на эти остатки, в текущем отчетном (налоговом) периоде организация для целей исчисления налога на прибыль учитывать не должна. Порядок распределения прямых расходов установлен ст. 319 НК РФ.

2.4 Оценка незавершенного производства в налоговом и бухгалтерском учете.

 

В налоговом законодательстве особенности учета незавершенного производства изложены в статье 319 НК РФ. Статья определяет незавершенное производство как продукцию (работы, услуги) частичной готовности (не прошедшую всех операций обработки и изготовления). К НЗП, в частности, относятся находящиеся в производстве и подвергшиеся обработке материалы и полуфабрикаты, а также остатки полуфабрикатов собственного производства. Оценка НЗП производится в конце месяца на основании данных:

- о движении и об остатках (в количественном выражении)  сырья и материалов;

- о готовой продукции по цехам (и прочим производственным подразделениям);

- о сумме прямых расходов  текущего месяца, определяемых в  соответствии с правилами гл. 25 НК РФ.

Разработка порядка  распределения прямых расходов на НЗП  и на ГП осуществляется организацией самостоятельно и закрепляется в учетной политике для целей налогообложения, например, пропорционально количеству или стоимости сырья и материалов в НЗП и ГП, пропорционально плановой (нормативной, сметной) стоимости продукции.

Сумма остатков НЗП на конец текущего месяца включается в  состав прямых расходов следующего месяца, а на конец налогового периода - в состав прямых расходов следующего налогового периода.

Следующий этап после  определения стоимости НЗП - оценка остатков ГП на складе.

Так же как для остатков НЗП, оценка остатков ГП на складе производится на конец текущего месяца (п. 2 ст. 319 НК РФ).

Для данной оценки используются:

- данные первичных  учетных документов о движении  и об остатках ГП на складе (в количественном выражении);