Проблемы обоснования учетной политики хозяйствующего субъекта, их отражение в бухгалтерской отчетности

   При разработке  и улучшений учетной политики она может также преследовать цель сближения с МСФО. Сплочение учетных норм позволит снизить затраты на проведение трансформационных процедур. В этом случае, на мой взгляд, за основу следует взять учетную политику по российским стандартам учета как более жестко регламентируемую и попытаться привести ее положения в соответствие с МСФО, которые ориентированы на профессиональное суждение и поэтому дают большую свободу действий. Главный аспект бухгалтерского учета.

Вхождение компании в группу (холдинг) предопределяет возникновение еще одной цели при формировании или совершенствовании учетной политики - проблемы унификации учетных процессов компаний, входящих в группу. Сложным процессом, предполагающим изучение особенностей бизнеса, анализ действующего законодательства, проведение экономических и финансовых расчетов, принятие решений, является разработка и совершенствование учетной политики хозяйствующего субъекта. Главный аспект бухгалтерского учета. 
         Разработка учетной политики должна базироваться на серьезном анализе большого числа нормативных документов в области регулирования бухгалтерского учета и налогообложения и постоянном наблюдении их изменений, подробном и основательном знании особенностей деятельности предприятия, функций структурных подразделений и их взаимодействия, знании данных экономических позиций предприятия и перспектив его дальнейшего развития и т.д. Результатом процесса формирования учетной политики является разработка организационно-технических и методологических положений. Главный аспект бухгалтерского учета.

Несмотря на то, что ежегодно публикуется множество статей, в которых специалисты дают рекомендации по форме, структуре и содержанию учетной политики, до сих пор в учетной политике многих компаний организационно-технический раздел, включающий информацию, предусмотренную ПБУ 1/98 и НК РФ в отношении организации учетной работы, порядка проведения инвентаризации активов и обязательств, правил документооборота либо вообще отсутствует, либо недостаточно выявлен, либо содержит лишнюю информацию, повторяющую однозначные нормы законодательства. Организационно-технические положения учетной политики приобретают особую важность в свете планируемых проектом Федерального закона "Об официальном бухгалтерском учете" изменений, поскольку, во-первых, проектом предусмотрена самостоятельная разработка форм первичных учетных документов экономическим субъектом, во-вторых, проект закрепляет обязанность экономического субъекта организовать и осуществлять внутренний контроль за совершаемыми фактами хозяйственной жизни. Все это закономерно увеличивает нагрузку на учетную политику, обусловливая необходимость раскрытия в ней соответствующих вопросов. Главный аспект бухгалтерского учета.

Опираясь на определения учетной политики, приведенные в ПБУ 1/98 и новой редакции НК РФ, можно сделать вывод, что методологический раздел учетной политики организации должен содержать совокупность способов ведения учета, принятую экономическим субъектом, следовательно организация должна затрагивать в учетной политике такие факты хозяйственной жизни, которые имеют место в ее деятельности, либо планируются в ближайшем будущем (в том году, на который утверждается учетная политика). Подходы специалистов к группировке способов учета, закрепляемых в учетной политике, весьма схожи.

Можно условно выделить следующие группы способов учета, которые должны найти отражение в учетной политике организации:

1. Способы, выбранные экономическим  субъектом из вариантов, предусмотренных законодательством. Их выбор хотя и регламентирован, однако не всегда очевиден, поскольку в сфере бухгалтерского учета и налогообложения существуют нормы, в которых альтернативные способы не представлены списком, используются формулировки "организации вправе", "организации могут" и т.п. (например, признание затрат на приобретение ценных бумаг прочими расходами в случае несущественности этих затрат по сравнению с суммой по договору - п. 11 ПБУ 19/02; применение коэффициента ускоренной амортизации в отношении объектов основных средств, являющихся предметом лизинга, - п. 7 ст. 259 НК РФ и т.д.). В этом случае ввиду неоднозначности обязанности закрепления вариантов учета и во избежание разбирательств с налоговыми органами в суде, по всей вероятности, целесообразно все же определить такие моменты в своей учетной политике. Главный аспект бухгалтерского учета.

2. Способы, уточняющие предусмотренные  законодательством по разным  причинам (в связи с неясностью  его норм, либо ввиду детализации  возможных вариантов, либо вследствие  специфики деятельности организации и т.д.). Эта группа агрегирована, поскольку закрепление таких способов по сути является уточнением существующих норм, но причины, обусловливающие необходимость уточнений, различны. Примером может служить уточнение в учетной политике для целей налогообложения порядка применения так называемой амортизационной премии. С момента появления возможности единовременно признать в качестве расходов 10% от первоначальной стоимости основного средства при его приобретении (создании), а также 10% от расходов на достройку, дооборудование, модернизацию, техническое перевооружение, реконструкцию, частичную ликвидацию основных средств (п. 1.1 ст. 259 НК РФ), ее использование вызывает множество вопросов. Прежде всего о том, в состав каких расходов следует ее включать и можно ли применять амортизационную премию: не ко всем, а только к некоторым основным средствам (группам, объектам основных средств), только в отношении приобретаемых основных средств, только в отношении расходов на работы капитального характера или в отношении всех капитальных вложений; разной величины к разным основным средствам; по капитальным вложениям в имущество, приобретаемое для передачи в лизинг и числящееся у организации в составе доходных вложений в материальные ценности; при получении основных средств в качестве вклада в уставный капитал. Хотя Минфин России дал разъяснения по этим вопросам в своих письмах, его ответы непосредственно не следуют из НК РФ и все же несколько противоречивы. Так, в Письме от 13.03.2006 N 03-03-04/1/219 Минфин России утверждает, что рассматриваемый порядок списания расходов по капитальным вложениям применяется в отношении всех основных средств организации либо не применяется вообще; размер единовременно списываемых расходов также устанавливается для всех основных средств организации; а в недавнем Письме от 17.11.2006 N 03-03-04/1/779. Минфин России указывает на право налогоплательщика применять амортизационную премию только в отношении производственных объектов основных средств первоначальной стоимостью не менее установленного в учетной политике лимита. Так или иначе, отсутствие однозначности, конкретизации норм НК РФ позволяет организации воспользоваться п. 7 ст. 3 НК РФ, в соответствии с которым все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. 
Еще одним примером данной группы способов может служить определение в учетной политике метода оценки материально-производственных запасов (МПЗ) при их выбытии. Однако в данном случае речь идет не об устранении в учетной политике пробелов в законодательстве, а об уточнении метода учета, варианты которого раскрыты в разных нормативных актах. Так, возможные способы оценки МПЗ при их списании определены ПБУ 5/01, но в Методических указаниях по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утв. Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н) рассматриваются детализированные варианты способов оценки по себестоимости каждой единицы запасов и средних оценок фактической себестоимости списываемых материалов (п. п. 74 и 78 Методических указаний). И таких ситуаций достаточно много, что требует внимательного изучения нормативной базы при формировании учетной политики.

3. Способы, вариантность  которых обусловлена противоречивостью законодательства. Появление третьей группы способов обусловлено тем, что в российском законодательстве в сфере бухгалтерского учета и налогообложения существуют противоречащие друг другу нормы. Примером может служить определение момента принятия на учет объектов недвижимости в составе объектов основных средств. Так, п. 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н) устанавливает необходимость наличия документов, подтверждающих государственную регистрацию объектов недвижимости, т.е. право собственности для принятия их на учет. В соответствии с ПБУ 6/01 "Учет основных средств" (утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н), актив принимается к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются условия, установленные п. 4 данного ПБУ. Пункт 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н) дает возможность принимать на учет объекты недвижимости по дате передачи документов на государственную регистрацию. В ряде Писем (от 27.09.2006 N 07-05-06/238; от 02.06.2006 N 07-05-06/134; от 06.09.2006 N 03-06-01-02/35; от 27.06.2006 N 03-06-01-02/28) Минфин России сформулировал свою точку зрения: если объект капитального строительства, первоначальная стоимость которого сформирована на дату передачи документов на государственную регистрацию прав собственности, передан по акту приема-передачи в эксплуатацию и организацией на объекте фактически ведется хозяйственная деятельность, данный объект недвижимого имущества обладает всеми признаками основного средства. Объекты недвижимости, соответствующие указанным условиям, но права, на которые длительное время не регистрируются и продолжают учитываться в составе вложений во внеоборотные активы, должны подлежать налогообложению налогом на имущество; в случае купли-продажи объекта принятие его к учету осуществляется по дате государственной регистрации. 
Исходя из этого в учетной политике для целей бухгалтерского учета целесообразно прописать, что объекты недвижимости в случае их строительства принимаются к учету в составе основных средств, например по дате подачи документов на государственную регистрацию (со ссылкой на Методические указания как на нормативный документ, последний по дате и содержащий специальную норму), а в случае их приобретения - по дате перехода права собственности. Главный аспект бухгалтерского учета.

4. Способы, разработанные  экономическим субъектом самостоятельно  ввиду отсутствия соответствующих  норм в законодательстве, либо если применение установленных законодательством способов не позволяет организации сформировать достоверную информацию об объектах учета и организация может обосновать использование иных способов. 
Например, законодательством не урегулирован вопрос отражения в учете основных средств, приобретаемых для целей, в отношении которых условия принятия активов к бухгалтерскому учету в качестве основных средств (п. 4 ПБУ 6/01) не выполняются. Так, если организация покупает земельный участок вместе со зданием, которое предполагает сразу снести, стоимость этого здания можно отразить в бухгалтерском учете как расход - по дебету счет 91 "Прочие доходы и расходы". Аналогично, если основное средство приобретается в целях безвозмездной передачи и так далее.

Таким образом, с помощью учетной политики гарантируется недвусмысленность, точность и достоверность учета, оптимизация объемов и сроков налоговых платежей, уменьшение трудоемкости и унификация учетных процедур, решение множества иных управленческих и учетных задач. От верного понимания учетной политики, ее оформления, раскрытия во многом зависит экономическая эффективность деятельности организации, да и методы отражения операций в бухгалтерском учете всегда принимаются во внимание при управлении предприятием. Делаю вывод- руководителю и главному бухгалтеру следует серьезно отнестись к формированию и утверждению учетной политики. Главный аспект бухгалтерского учета.

 При закреплении способов учета в учетной политике организации необходимо учитывать требование рациональности ведения бухгалтерского учета, в соответствии с которым затраты на сбор и обработку информации не должны превышать ценность и полезность самой информации, а также требование экономической целесообразности. В связи с этим для обоснования выбора конкретных способов учета нужно провести предварительный расчет экономических и финансовых последствий применения различных вариантов. Такое экономическое обоснование должны делать специалисты, работающие в конкретных областях на предприятии, совместно с экономическими службами. Только на основе сравнительного анализа экономической целесообразности возможных вариантов можно выбрать оптимальный для организации способ учета. 
       Необходимость использования единой учетной политики в отношении аналогичных статей имущества и обязательств, доходов и расходов финансовой отчетности головной организации и дочерних обществ обусловлена обязанностью формировать сводную, или консолидированную, отчетность группы. На более высоком уровне (на уровне федеральных законов) требование о формировании сводной отчетности не закреплено, а Методическими рекомендациями разрешается не составлять сводную отчетность по российским правилам, если вместо этого формируется консолидированная отчетность по МСФО.

Этим образом, в реальное  время только довольно немногие  фирмы создают сводную отчетность в согласовании с отечественными  стереотипами бухгалтерского учета. В прочем уже разработан  план  федерального  закона "О консолидированной  экономической  отчетности", который уточняет долг кредитных организаций, а еще других организаций, ценные бумаги которых допущены к воззванию на торгах фондовых бирж и других зачинщиков торговли на рынке ценных бумаг, составлять и представлять консолидированную экономическую отчетность.

Существуют подходы, когда в отличие от учетной политики по МСФО, которая в целях составления консолидированной отчетности является единой для всей группы, учетная политика по российским стандартам консолидируемых участников может отличаться. На взгляд автора, более целесообразным является подход к формированию учетной политики группы, предполагающий унификацию учетных процессов в соответствии с российскими правилами с последующей трансформацией в соответствии с МСФО. Такой вариант унификации является более оптимальным с точки зрения минимизации затрат на ведение учета и рационализации работы бухгалтерской службы, особенно если предприятия, входящие в группу, не имеют финансовых, технических и кадровых возможностей для организации учета по МСФО самостоятельно. В этом случае на основе единой учетной политики головная компания может консолидировать показатели российских отчетностей всех компаний, а затем трансформировать агрегированную российскую отчетность группы в соответствии с МСФО. При наличии соответствующих возможностей обязанность по ведению учета по МСФО может быть возложена и на другие наиболее крупные предприятия группы. 
В таких случаях правильнее не вносить изменения в их учетные политики, а произвести впоследствии корректировки, поскольку при использовании отдельной компанией учетной политики и учетных методов, отличных от учетной политики или учетных методов группы, показатели ее финансовой отчетности для целей консолидации должны быть скорректированы.

Выбор унифицированных методов учета должен определяться их способностью обеспечить наиболее эффективное взаимодействие всех участников учетного процесса, целесообразную оценку финансовых результатов деятельности холдинга при минимальных затратах. При этом речь идет о единстве способов учета для компаний группы, а не о полном совпадении методик и алгоритмов учета.

Если брать в счет все вышесказанное, то хотелось бы отметить, что учетная политика все же является довольно сложной темой для разбора, но немаловажной. Она является главным аспектом бухгалтерского учета, ведь грамотная и правильная учетная политика облегчит работу каждого предприятия, так же обеспечит профессиональный и высокий уровень бухгалтеров. Если брать в счет все вышесказанное, то хотелось бы отметить, что учетная политика все же является довольно сложной темой для разбора, но немаловажной. Она является главным аспектом бухгалтерского учета, ведь грамотная и правильная учетная политика облегчит работу каждого предприятия, так же обеспечит профессиональный и высокий уровень бухгалтеров.

3 ОТРАЖЕНИЕ ПРОБЛЕМ УЧЕТНОЙ  ПОЛИТИКИ В БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ

Бухгалтерская отчетность обязана подавать достоверное  и абсолютное представление о экономическом положении организации, денежных итогах ее работы и конфигурациях в экономическом положении. Достоверной и абсолютной является бухгалтерская отчетность, сформированная исходя из правил, поставленных нормативными актами по бухгалтерскому учету.

В случае если при составлении бухгалтерской отчетности организация выявляет дефицитность дел для формирования совершенного представления о экономическомьположенииьорганизации, денежных итогах ее работы  и конфигурациях в ее экономическом положении, то она подключает в бухгалтерскую отчетность сообразные вспомогательные характеристики и пояснения. В случае если при составлении бухгалтерской отчетности  использование правил ПБУ 4/99 не разрешает образовать достоверное и  абсолютное представление о экономическом положении организации,  денежных итогах ее работы и конфигурациях в ее экономическом  положении, то организация в исключительных случаях (например, национализация имущества) имеет возможность разрешить отступление от данных правил. На большинство требований к обеспечению достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности влияет или может повлиять содержание учетной политики.

Для обеспечения достоверности необходимо следующее:

1. При формировании  бухгалтерской отчетности организацией  должна быть обеспечена нейтральность  информации, содержащейся в ней, то есть должно быть исключено  одностороннее удовлетворение интересов  одних групп пользователей бухгалтерской  отчетности перед другими.