Анализ и учет расходов на продажу в торговой организации

К представительским расходам в налоговом учете относятся расходы на:

- проведение приема (завтрака, обеда  или иного такого же мероприятия  для указанных лиц, а также  официальных лиц налогоплательщика, которые участвуют в переговорах);

- доставку лиц на транспорте  к месту проведения представительского  мероприятия и обратно;

- буфетное обслуживание во время  переговоров;

- оплату услуг переводчиков, которые  не состоят в штате, по обеспечению  перевода во время проведения  этих мероприятий.

К представительским расходам не относятся расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний.

При этом из буквального прочтения ст. 264 НК РФ следует, что расходы организации на проведение официальных переговоров с индивидуальным предпринимателем не могут быть признаны представительскими в целях налогообложения, так как в тексте ст. 264 НК РФ речь идет именно о представителях других организаций.

Представительские расходы являются нормируемыми. Предельный размер представительских расходов не может превышать 4 % от расходов налогоплательщика на оплату труда.

В соответствии со ст. 481 ГК РФ, если иное не предусмотрено договором купли-продажи и не вытекает из существа обязательства, продавец обязан передать покупателю товар в таре и (или) упаковке, за исключением товара, который по своему характеру не требует упаковки.

Согласно п. 160 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, тара - это вид запасов, предназначенных для упаковки, транспортировки и хранения продукции, товаров и других материальных ценностей.

Если упаковка товара производится при его продаже, то такие расходы относятся на издержки обращения торговой организации.

Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания содержат подробный перечень статей коммерческих расходов.

В соответствии с данными рекомендациями на статью «Расходы на тару» относят:

- расходы на ремонт тары (в  том числе тары-оборудования);

- расходы на перевозку, погрузку  и выгрузку порожней тары при  возврате ее поставщикам или  отправке тарособирающим организациям и тароремонтным предприятиям;

- амортизация тары-оборудования;

- амортизация многооборотной тары, возмещаемая поставщику в соответствии  с условиями договора поставки;

- расходы, связанные с ремонтом  и естественным износом тары-оборудования  в части, возмещенной поставщикам (владельцам тары-оборудования);

- стоимость тары, списанной из-за  естественного износа;

- разница в ценах между приемными (при оприходовании тары под товаром) и сдаточными (при возврате порожней тары);

- расходы на очистку и обработку (дезинфекцию) тары;

- иные расходы на тару.

На статью «Расходы на хранение, подработку, подсортировку и упаковку товаров» относят: плату за хранение товаров на складах сторонних организаций, включая таможенные склады; расходы на содержание холодильного оборудования, включая оплату услуг сторонних организаций по обслуживанию холодильного оборудования (шкафов, холодильных камер, прилавков); стоимость материалов, использованных при подработке, сортировке, упаковке товаров, а также консервировке (Сюда же относятся материалы, необходимые для выполнения этих видов работ такие как оберточная бумага, клей, шпагат, гвозди, лед и другое); расходы на дезинфекцию, и дератизацию торговых помещений, расходы на содержание льдохранилищ, заготовку льда, на вентиляцию, искусственное охлаждение; иные расходы на создание условий для хранения товаров и продуктов.

Для целей исчисления налога на прибыль расходы по операциям с тарой согласно пп. 12 п. 1 ст. 265 НК РФ учитываются в составе внереализационных расходов.

Положение по бухгалтерскому учету 5/01 "Учет материально-производственных запасов" предусматривает два варианта учета затрат по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимых до момента их передачи в продажу. В пункте 6 ПБУ 5/01 предлагается включить их в себестоимость товаров, а в пункте 13 - в состав расходов на продажу. Выбор одного из этих вариантов должен быть отражен в приказе об учетной политике.

В соответствии с Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, на статью «Транспортные расходы» относятся:

- транспортные услуги сторонних  организаций по перевозке товаров;

- плата за раскредитовку, подачу вагонов, взвешивание грузов и другое;

- услуги сторонних организаций  по погрузке товаров в транспортные  средства и выгрузке товаров  из транспортных средств;

- плата за экспедиционные операции;

- стоимость материалов, израсходованных  на оборудование транспортных  средств (щиты, люки, стойки, стеллажи  и другое);

- стоимость материалов, израсходованных  на утепление транспортных средств (солома, опилки, мешковина и другое);

- плата за временное хранение  грузов на станциях, пристанях, в  портах, аэропортах и т.п. в пределах  нормативных сроков, установленных  для вывоза грузов в соответствии  с заключенными договорами;

- плата за обслуживание подъездных  путей и складов не общего  пользования, в том числе по  договорам, заключенным с железной  дорогой.

В статье 320 НК сказано, что "… в сумму издержек обращения включаются также расходы налогоплательщика - покупателя товаров на доставку этих товаров .., если они не учтены в стоимости приобретения товаров… При этом налогоплательщик имеет право сформировать стоимость приобретения товаров с учетом расходов, связанных с приобретением товаров." В итоге, в налоговом учете расходы на доставку товаров от поставщика до покупателя также могут отражаться двумя способами: включаться в фактическую себестоимость товаров или списываться на дебет счета 44 "Расходы на продажу".

3. синтетический и аналитический учет

Торговые организации ведут синтетический учет издержек обращения на активном счете 44 "Расходы на продажу". Сальдо счета 44 "Расходы на продажу" равно сумме издержек обращения, приходящейся на остаток не реализованных на конец отчетного периода товаров. По дебету счета 44 "Расходы на продажу" отражаются суммы фактически произведенных организацией расходов по обычным видам деятельности отчетного периода. Формирование расходов на продажу отчетного периода отражается в учете следующими бухгалтерскими записями:

Д44/К70   отражено начисление оплаты труда работникам торговой организации;

Д44/К69   отражено начисление единого социального налога на суммы начисленной оплаты труда работникам торговой организации;

Д44/К02 — отражено начисление амортизации по объектам основных средств;

Д44/К05 — отражено начисление амортизации по нематериальным активам;

Д44/К10 — отражено использование материалов (при хранении товаров) и хозяйственного инвентаря;

Д44/К60 — отражена стоимость услуг сторонних организаций;

Д44/К71 — отражено списание подотчетных сумм, полученных на командировочные расходы и другие цели;

Д44/К97 — соответствующая доля расходов будущих периодов включена в состав издержек обращения;

Д44/К96 — отражено образование резерва в соответствии с учетной политикой торговой организации;

Д44/К68 — отражено начисление налогов, относящихся на издержки обращения торговой организации.

В конце отчетного периода подсчитывается фактическая сумма издержек обращения торговой организации, а затем она распределяется между проданными и непроданными товарами (в части транспортных расходов).

Учет транспортных расходов может быть организован в торговой организации по-разному в зависимости от принятой учетной политики. Согласно ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", организация, осуществляющая торговую деятельность, может затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимые до момента их передачи в продажу, включать в состав расходов на продажу или в фактическую себестоимость приобретенных товаров. Если в соответствии с учетной политикой учет расходов на продажу ведется в составе издержек обращения, то транспортные расходы, приходящиеся на реализованные товары, и издержки обращения по другим статьям расходов отчетного периода списываются в дебет счета 90 "Продажи" и в учете составляется следующая проводка: Д90-2/К44. Расходы по доставке товаров, относящиеся к нереализованным товарам, представляют собой остаток расходов на продажу торговой организации на конец отчетного периода.

К счету 44 "Расходы на продажу" могут открываться соответствующие субсчета для учета расходов на продажу, относящихся к товарам, реализуемым по разным ставкам НДС. Данное положение должно найти отражение в учетной политике торговой организации (в рабочем плане счетов).

Аналитический учет является наиболее трудоемким, так как составляет основу бухгалтерского учета в той степени детализации учитываемых объектов, в какой это нужно для аппарата управления торговой организации, а также ее внешним пользователям.

В организациях, заготавливающих и перерабатывающих сельскохозяйственную продукцию (свеклу, молоко, шерсть, хлопок, кожевенное сырье, лен, скот, птицу и др.), на счете 44 "Расходы на продажу" могут быть отражены, в частности, следующие расходы: прочие расходы; общезаготовительные расходы; на содержание заготовительных и приемных пунктов; на содержание скота и птицы на базах и в приемных пунктах. 
 
По дебету счета 44 "Расходы на продажу" накапливаются суммы произведенных организацией расходов, связанных с продажей продукции, товаров, работ и услуг. Эти суммы списываются полностью или частично в дебет счета 90 "Продажи". При частичном списании подлежат распределению:

1. в организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, - расходы на упаковку и транспортировку (между отдельными видами отгруженной продукции ежемесячно исходя из их веса, объема, производственной себестоимости или другим соответствующим показателям);
2. в организациях, осуществляющих торговую и иную посредническую деятельность, - расходы на транспортировку (между проданным товаром и остатком товара на конец каждого месяца);
3. в организациях, заготавливающих и перерабатывающих сельскохозяйственную продукцию, - в дебет счетов 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" (расходы по заготовке сельскохозяйственного сырья) и (или) 11 "Животные на выращивании и откорме" (расходы по заготовке скота и птицы).

Все остальные расходы, связанные с продажей продукции, товаров, работ, услуг, ежемесячно относятся на себестоимость проданной продукции (товаров, работ, услуг).

Аналитический учет издержек ведется по видам и статьям расходов.

Основным документом, определяющими порядок учета расходов, в том числе издержек обращения, в целях бухгалтерского учета, является Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утвержденное приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н  (введено в действие с 1 января 2000г.) Данное положение принято во исполнение  Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами  финансовой отчетности, утвержденной  Постановление Правительства Российской Федерации от 06.03.1998 № 283. Этот документ определяет классификацию расходов и порядок их признания в учете.

Согласно п.8 ПБУ 10/99 при формировании расходов по обычным видам деятельности, в том числе издержек обращения, должна быть обеспечена из группировка по следующим элементам:

- материальные затраты

- затраты на оплату труда

- отчисления на социальные нужды 

- амортизация

- прочие затраты.

Информация об издержках по всей совокупности предпринимательской (текущей, инвестиционной и финансовой) деятельности необходима, прежде всего, внутренним пользователям, а именно собственнику организации и менеджера. Любые расходы организации должны либо  включаться в стоимость активов, либо через аккумулирующие счета учета расходов по экономическим элементам списываться на финансовые результаты. Только осуществляя учет по элементам затрат, можно обеспечить формирование точных и достоверных показателей о стоимости активов и величине конечного финансового результата деятельности торговой организации. Следовательно, каждая торговая фирма должна располагать полной информацией о валовой сумме материальных расходов, расходах на оплату труда и других одноэлементных расходах при планировании своей деятельности на следующий период.

Кроме того, согласно п.8 ПБУ 10/99 для целей управления в бухгалтерском учете организуется учет расходов по статьям затрат. Причем перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно

При учете издержек обращения следует руководствоваться Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли, утвержденным Роскомстатом и Минфином России 20.04.1995 N1-550/32-2.

Методические рекомендации определяют единую учетную номенклатуру статей издержек обращения  и производства для организаций  торговли, а так же порядок формирования финансовых результатов. Они применяются в организации торговли независимо от форм собственности.

В соответствии с Методическими рекомендациями в целях планирования, учета и отчетности издержек обращения рекомендуется применять следующую номенклатуру статей  издержек обращения и производства (номера и наименования статей приведены с учетом требований последних нормативных актов по бухгалтерскому учету):

- транспортные расходы

- расходы на оплату труда 

- отчисления на социальные нужды

- расходы на аренду и содержание  здания, сооружения, помещения, оборудования  и инвентаря 

- амортизация основных средств