Налоговые правоотношения

 

 

 

 

 

2. Субъекты налоговых правоотношений.

 

В качестве элемента налоговых правоотношений необходимо рассмотреть субъектов данного  правоотношения.

Субъект налогового права  – это внешне обособленное, способное самостоятельно вырабатывать, выражать и осуществлять единую волю

лицо, которое налоговое  законодательство наделяет налогово-правовым

статусом, то есть потенциальной способностью участвовать лично либо

через представителя в  налоговых правоотношениях⁶.

Из данного определения  следует, что субъект является лишь потенциальным участником налоговых правоотношений, т.е. для того, чтобы субъект стал участником необходимо наличие правосубъектности.

Участник налогового правоотношения – правосубъектное лицо, у

которого в рамках налогового правоотношения возникают субъективные

юридические права и обязанности. ⁷

Таким образом, становится ясно, что субъект и участник налоговых  правоотношений понятия схожие, но не идентичные. Так, участник налогового правоотношения всегда выступает субъектом налогового права, поскольку обладает соответствующей правосубъектностью, однако не всякий субъект налогового права является участником конкретного налогового правоотношения.

Налоговая правоспособность - это способность лица согласно налоговому законодательству иметь соответствующие права и нести обязанности. Дееспособность – способность лично участвовать в налоговых правоотношениях, а также нести ответственность за нарушения налогового законодательства. Для юридических лиц оба этих качества возникают одновременно – с момента государственной регистрации. У физических лиц налоговая правоспособность возникает с момента рождения и прекращается со смертью, наличие же налоговой дееспособности определяется установленными НК РФ юридическими фактами (возраст, вменяемость). Так, малолетний ребенок или невменяемый гражданин, являющиеся собственниками недвижимого имущества, обладают налоговой правоспособностью, но реализовать свои права и обязанности как налогоплательщики могут лишь через своих представителей - таким образом, налоговая дееспособность у них отсутствует.

Налоговый Кодекс в статье 9 дает перечень участников налогово-правовых отношений:

1) организации  и физические лица, признаваемые  в соответствии с настоящим  Кодексом налогоплательщиками или плательщиками сборов;

2) организации  и физические лица, признаваемые  в соответствии с настоящим  Кодексом налоговыми агентами;

3) налоговые  органы (федеральный орган исполнительной  власти, уполномоченный по контролю  и надзору в области налогов  и сборов, и его территориальные  органы);

4) таможенные  органы (федеральный орган исполнительной  власти, уполномоченный в области  таможенного дела, подчиненные ему  таможенные органы Российской  Федерации);

Конечно, фактически налоговые отношения затрагивают  гораздо более широкое количество субъектов в связи с тем, что введение и взимание налогов требует привлечения и иных лиц. В связи с этим, юридическая наука знает несколько классификаций субъектов налоговых правоотношений. Например Н.И. Химичева выделяет три группы субъектов налоговых правоотношений:

1) органы власти, уполномоченные обеспечить полноту  и своевременность поступления  налогов, — налоговые органы, таможенные органы, финансовые органы, органы налоговой полиции и  др.;

2) налогоплательщики:

а) юридические  лица, а также их филиалы и другие обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс и счет в банке, занимающиеся предпринимательской деятельностью, получающие доходы на территории Российской Федерации, имеющие имущество в Российской Федерации и т.д.;

б) физические лица — граждане Российской Федерации, лица без гражданства, иностранные граждане, получающие доход, имеющие в собственности налогооблагаемое имущество,принимающие наследство и др.;

в) налоговые  агенты — источники выплаты доходов: лица, на которые законодательством  возложена обязанность исчисления и удержания налогов с других лиц и уплаты их в бюджеты или государственные внебюджетные фонды;

3) третьи лица  — физические лица, юридические  лица, другие субъекты, которые либо  располагают информацией о налогоплательщике,  необходимой для исчисления налогов, либо от действий которых зависит надлежащее исполнение обязанностей и реализация прав налогоплательщиков и уполномоченных органов.

Существует  также немного более детальная классификация участников налоговых правоотношений, данная Кучеровым И.И.:

1) субъекты, наделенные  компетенцией по установлению  и введению налогов (органы представительной власти);

2) субъекты, на  которых в соответствии с законодательством  о налогах и сборах возложена обязанность по уплате налогов (сборов) в бюджет или внебюджетный фонд (налогоплательщики и плательщики сборов);

3) субъекты, содействующие  уплате налогов и сборов (налоговые  агенты, банки и сборщики налогов);

4) субъекты, содействующие  налоговому администрированию (органы  регистрации, эксперты, специалисты, переводчики, понятые и свидетели);

5) субъекты, осуществляющие  налоговое администрирование (финансовые  органы, налоговые органы, таможенные органы, органы государственных внебюджетных фондов);

6) субъекты, осуществляющие  правоохранительную функцию в сфере налогообложения (федеральные органы налоговой полиции, органы прокуратуры, органы внутренних дел);

7) субъекты, рассматривающие  дела и исполняющие решения  о взыскании налоговых санкций (судебные органы и органы принудительного исполнения).

 

 

 

 

3.  Виды налоговых правоотношений

 

    Лучшему  представлению о налоговых правоотношениях,  пониманию особенностей этих  отношений помогает их классификация  по разным основаниям.

В связи с  существованием материальных и процессуальных норм налогового права, выделяемых в зависимости от объекта правового регулирования, налоговые правоотношения также могут быть материальными и процессуальными.

Процессуальные  налоговые правоотношения обеспечивают реализацию материальных налоговых  правоотношений. Они возникают в  связи с осуществлением налогового контроля, принудительной уплатой налогов, привлечением к налоговой ответственности и т. д.

В рамках материальных налоговых правоотношений непосредственно  происходит движение финансовых ресурсов от одних субъектов (налогоплательщиков, налоговых агентов и т. д.) в распоряжение других (государства и муниципальных образований). Эти финансовые ресурсы выражены в конкретном размере. Основное содержание субъективных материальных финансовых прав и обязанностей заключается в возможности или необходимости уплачивать налог и право налогового органа требовать его уплаты, право организации обращаться к финансовому органу за получением отсрочки уплаты налога и обязанность налогового органа рассмотреть обращение и принять по нему решение и т. д. В результате реализации данных прав и обязанностей, в конечном итоге, происходит введение и взимание налогов.

В процессуальных налоговых правоотношениях выражаются сроки и юридическая форма, в которой происходит получение государством или органами местного самоуправления в свое распоряжение финансовых ресурсов. Поэтому процессуальные субъективные права и обязанности (полномочия) направлены на использование определенной юридической формы и порядка деятельности. Процессуальные налоговые правоотношения осуществляются в ходе налогового процесса, т. е. в ходе производства по введению, исчислению и уплате налога, в ходе налогово-контрольного производства, в ходе производства по делам о налоговых правонарушениях.

Между процессуальными  и материальными налоговыми правоотношениями существует неразрывная связь. Процессуальные налоговые правоотношения имеют значение именно как форма реализации материальных прав и обязанностей в области налогов. Вместе с тем правильно избранная процессуальная форма способствует наилучшему осуществлению материальных прав и обязанностей, поскольку не только содержание, но и формы существенны. Поэтому одним из важных факторов повышения уровня налоговой деятельности государства и органов местного самоуправления является совершенствование процессуальной стороны этой деятельности.

Конечно, можно  поделить налоговые правоотношения и по другим принципам.

Например,  по содержанию прав и обязанностей и их соотношению, налоговые отношения можно разделить на регулятивные и охранительные.

Охранительные налоговые правоотношения обеспечивают реализацию охранительной функции права. Данные правоотношения являются производными от регулятивных правоотношений. Необходимо различать налоговые  и административные охранительные правоотношения, которые могут возникать в связи с нарушением законодательства о налогах. Налоговые охранительные правоотношения могут возникать в результате налогового правонарушения или нарушения банком норм, содержащихся в главе 18 НК РФ. Охранительные налоговые правоотношения возникают в случае нарушения прав и неисполнения обязанностей.

Одной из сторон охранительного правоотношения является носитель властных полномочий, обладающий правом государственного принуждения. Второй стороной является лицо, к которому применяются меры государственного принуждения и которое обязано их претерпевать.

К налоговым  охранительным правоотношениям  относятся прежде всего отношения, возникающие в связи с правонарушениями, предусмотренными в гл. 16 и 18 НК РФ.

В этих налоговых  правоотношениях у государственного органа есть право применять к правонарушителю меры государственного принуждения, предусмотренные санкцией налогово-правовой нормы.

Неиспользование субъектом таких прав есть невыполнение своих задач и функций. Таким  образом, в налоговом правоотношении применение мер государственного принуждения есть право-обязанность компетентного органа. В этом, пожалуй, заключается особенность права на применение мер государственного принуждения в налоговом праве по сравнению с гражданским.

У другой стороны  охранительного налогового правоотношения, т. е. у правонарушителя, существует обязанность претерпевать меры государственного принуждения, хотя это не отрицает наличия у него целого ряда других прав и обязанностей, связанных с рассмотрением дела о правонарушении.

Регулятивными является преобладающее большинство налоговых правоотношений, т.к. задача большинства налоговых норм это закрепление, упорядочение и регулирование налоговых отношений. С их помощью реализуется регулятивная функция права.

Так как регулятивные налоговые правоотношения являются довольной обширным пластом правоотношений, их, в свою очередь, можно тоже разделить, например, в зависимости от типа отношений, на отношения активного и пассивного типа.

Налоговые правоотношения активного типа складываются на основе обязывающих норм и характеризуются тем, что активный центр правоотношения находится в юридической обязанности, а пассивного типа - складываются на основе управомочивающих и запрещающих норм (рассматриваемых в единстве) и характеризуются тем, что активный центр правоотношения находится в субъективном праве.⁸

Примером налоговых правоотношений активного типа может служить уплата в бюджет и внебюджетные фонды налогов и сборов, предоставление налоговых отсрочек, рассрочек, налогового кредита, инвестиционного налогового кредита и другие.

В налоговых  правоотношениях активного типа в основном субъективным правом требования обладают уполномоченные государством органы: налоговые, таможенные, финансовые и др.

Чаще  всего налоговое право и обязанность непосредственно для  каждого  конкретного субъекта вытекает из нормативного, а не из индивидуального финансово-правового акта.

Однако возможно назвать ряд случаев, когда налоговая  обязанность устанавливается в  порядке индивидуального правового  регулирования, например, решения компетентного органа или договор, заключаемый сторонами налогового правоотношения. К примеру, в соответствии с НК РФ при предоставлении налогового кредита, а также инвестиционного налогового кредита между налогоплательщиком и соответствующим государственным органом заключается договор.

Даже в том  случае, когда обязанность установлена  в актах индивидуального регулирования, ее содержание представляет собой главным  образом индивидуализацию требований, содержащихся в законе, с очень  небольшой возможностью правовой инициативы.

Субъективным  правом на активные действия в регулятивных финансовых правоотношениях пассивного типа обладают главным образом Российская Федерация, субъекты РФ, а также уполномоченные ими государственные органы.

Кроме того налоговые правоотношения можно разделить на абсолютные и относительные.

Относительными или двусторонне индивидуализированными считаются правоотношения, в которых уполномоченному лицу противостоит не всякий, а вполне определенный субъект, который должен совершать или не совершать определенные действия. К данному виду правоотношений относится большинство налоговых правоотношений. К таковым относятся правоотношения по уплате в бюджет и государственные внебюджетные фонды налогов и неналоговых платежей, правоотношения по налоговому контролю, по получению налогового кредита, инвестиционного налогового кредита и т. д.

Абсолютные или односторонне индивидуализированные налоговые правоотношения также имеют место в налоговом праве, но их число значительно меньше. Это правоотношения, в которых управомоченному лицу противостоит в качестве обязанного всякий и каждый субъект. Примером абсолютного налогового правоотношения можно считать правоотношение по установлению налогов и сборов – в нем праву представительного органа власти на установление налога противостоит обязанность всякого субъекта не препятствовать его реализации.