Камеральная налоговая проверка

В случае если в процессе арифметического контроля не выявлено каких-либо неточностей, налоговая  отчетность также передается в отдел  камеральных проверок с соответствующей  отметкой специалиста, осуществлявшего  ввод.

Таким образом, все операции по проведению камеральной проверки после проведения арифметического  контроля представленной налоговой  отчетности осуществляются специалистами  отдела камеральных проверок налогового органа.

4. Четвертый этап камеральной  проверки заключается в проверке  своевременности представления  налогоплательщиком налоговой отчетности.

Отметим, что данный этап не идентичен этапу, на котором проводится проверка полноты представления  налогоплательщиком документов налоговой  отчетности. Проверка своевременности  представления налоговой отчетности означает проверку соблюдения налогоплательщиком предусмотренных законодательством  о налогах и сборах сроков представления  налоговой отчетности, а проверка полноты представления указанной  отчетности - это проверка самого факта  ее представления безотносительно  к установленным срокам. В связи  с этим к налогоплательщикам применяются  различные меры налоговой ответственности.

Так, неполнота представления  затребованных документов влечет ответственность, предусмотренную ст. 126 НК РФ, в то время как несвоевременность  представления налоговой декларации - ответственность, предусмотренную  ст. 119 НК РФ.³³

5. На пятом этапе специалисты  отдела камеральных проверок  проводят проверку обоснованности  применения налогоплательщиком  налоговых ставок и налоговых  льгот. Речь идет о проверке  факта наличия у налогоплательщика  оснований для применения льгот,  установленных законодательством  о налогах и сборах, а также  налоговых ставок, предусмотренных как федеральным, так и местным законодательством о налогах и сборах.

На наш взгляд, такую  проверку вполне можно отнести к  арифметической проверке правильности исчисления налогов и не выделять как самостоятельный этап, так  как и та и другая процедуры  приводят к одному результату - выводам  о наличии или отсутствии ошибок при исчислении налогоплательщиком сумм подлежащих уплате налогов. Так, неправильное применение льгот приводит к неверному  исчислению налоговой базы и возникновению  недоимки соответственно, что, в свою очередь, является основанием для привлечения  к налоговой ответственности.

6. Завершающим этапом  камеральной проверки является  проверка правильности исчисления  налогоплательщиком налоговой базы.

Сроки проведения камеральной налоговой  проверки и их продление

В пункте 2 статьи 88 НК РФ закреплены сроки проведения камеральной налоговой  проверки.³⁴ Камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета). Следует отметить, что трехмесячный срок налоговой проверки, установленный п. 2 ст. 88 НК РФ, является организационным, а не пресекательным, поэтому нарушение налоговым органом данного срока не является основанием для признания решения налогового органа незаконным. На это указывает постановление ФАС Поволжского округа от 4 октября 2007 г. N А65-29298/06.³⁵

С какого момента отсчитывается  срок проверки: со дня подачи декларации или от даты представления прилагаемых  к ней документов. Финансовое ведомство  по этому вопросу предлагало следующие  разъяснения: началом проведения проверки следует считать день, когда в  инспекцию поданы декларация (расчет) и последний из необходимых документов.³⁶

В связи с этим также можно отметить, что на практике очень часто возникала ситуация, когда налогоплательщик представлял налоговую декларацию с неполным пакетом необходимых документов, так как по не зависящим от него обстоятельствам он не мог представить на тот момент какой-нибудь из них. В этом случае налоговый орган не начинал проводить камеральную проверку до тех пор, пока налогоплательщик не представит недостающий документ. Только тогда, когда недостающий документ представлялся, начинал исчисляться трехмесячный срок. Естественно, вышеуказанная процедура лишь затягивала срок проведения камеральной проверки, осложняя этим ее проведение. Сегодня эта проблема устранена: камеральная проверка проводится в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета) и это прямо закреплено в пункте 2 статьи 88 НК РФ.³⁷

Однако, в целях предупреждения довольно негативных последствий для  налогоплательщика, ему необходимо четко уяснить, что теперь налоговый  орган не будет требовать с  него недостающие документы, а это  может привести к тому, что за недостатком соответствующих необходимых  документов по истечении трехмесячного  срока налогоплательщик будет получать отказ.

В соответствии с пунктом 4 статьи 80 НК РФ налоговая декларация (расчет) может быть представлена налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговый орган лично или  через представителя, направлена в  виде почтового отправления с  описью вложения или передана по телекоммуникационным каналам связи.³⁸

Налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации (расчета), представленной налогоплательщиком (плательщиком сборов, налоговым агентом) по установленной форме (установленному формату), и обязан проставить по просьбе  налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) на копии налоговой  декларации (копии расчета) отметку  о принятии и дату ее получения  при получении налоговой декларации (расчета) на бумажном носителе либо передать налогоплательщику (плательщику сбора, налоговому агенту) квитанцию о приеме в электронном виде - при получении налоговой декларации (расчета) по телекоммуникационным каналам связи.

В связи с этим отправке налоговой декларации (расчета) по почте  днем ее представления считается  дата отправки почтового отправления  с описью вложения. При передаче налоговой декларации (расчета) по телекоммуникационным каналам связи днем ее представления  считается также дата ее отправки.

Пунктом 3 статьи 88 НК РФ регламентировано, что если камеральной налоговой  проверкой выявлены ошибки в налоговой  декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися  в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.³⁹

Налогоплательщик, представляющий в налоговый орган пояснения  относительно выявленных ошибок в налоговой  декларации (расчете) и (или) противоречий между сведениями, содержащимися  в представленных документах, вправе дополнительно представить в  налоговый орган выписки из регистров  налогового и (или) бухгалтерского учета  и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных  в налоговую декларацию (расчет). Отмечаем, что такие обстоятельства не влияют на течение общего срока, отведенного на камеральную проверку.

Интересным представляется вопрос относительно начала исчисления срока осуществления камеральной  налоговой проверки, если налогоплательщик подает уточненную декларацию. Ранее (до 1 января 2009 года) финансовое ведомство  утверждало, что после представления  налогоплательщиком уточненной декларации по НДС инспекция прекращает проверку первичной декларации и начинает проверку уточненной в порядке, установленном  общими положениями статьи 88 НК РФ.⁴⁰На практике это вызывало неоднозначную трактовку данных положений и вопросы относительно продления установленного срока проведения камеральной проверки.

С 1 января 2009 года законодательно закреплено, что в случае если до окончания камеральной налоговой  проверки налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация (расчет) в порядке, предусмотренном статьей 81 НК РФ, камеральная налоговая проверка ранее поданной декларации (расчета) прекращается и начинается новая  камеральная налоговая проверка на основе уточненной налоговой декларации (расчета). Прекращение камеральной  налоговой проверки означает прекращение  всех действий налогового органа в  отношении ранее поданной налоговой  декларации (расчета) (пункт 9.1 статьи 88 НК РФ).⁴¹

Данное положение уточняет, что если в ходе проверки налогоплательщик представляет уточненную декларацию, то проверка первоначальной декларации прекращается и начинается новая  камеральная проверка уточненной декларации. При этом трехмесячный срок, установленный  для проведения камеральной проверки и регламентированный пунктом 2 статьи 88 НК РФ, соответственно начинает отсчитываться  с момента подачи уточненной декларации. ⁴²

В связи с данными положениями  пункта 9.1 статьи 88 НК РФ документы (сведения), полученные налоговым органом в  рамках прекращенной камеральной налоговой  проверки, могут быть использованы при проведении мероприятий налогового контроля в отношении налогоплательщика. На этом основании можно сделать  вывод, что при представлении  уточненной декларации налоговые органы не должны требовать документы, которые  уже подавались в инспекцию с  первоначальной декларацией.⁴³

Таким образом, в данной ситуации трехмесячный срок, установленный для  проведения камеральной проверки, начинает отсчитываться с момента подачи уточненной декларации.

В Письме Минфина Российской Федерации от 6 апреля 2009 года N 03-02-07/1-172 сообщается, что окончание камеральной  налоговой проверки не связано с  моментом подписания налоговым органом  и налогоплательщиком акта сверки расчетов налогоплательщика по налогам, сборам и взносам.

Так, при выявлении недоимки в ходе камеральной налоговой  проверки и отсутствии признаков  состава нарушения законодательства о налогах и сборах налоговый  орган составляет документ о выявлении  недоимки у налогоплательщика (плательщика  сборов) или налогового агента по форме, утвержденной Приказом ФНС Российской Федерации от 1 декабря 2006 года N САЭ-3-19/8252 «Об утверждении форм требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа, документа о выявлении недоимки у налогоплательщика (плательщика сборов) или налогового агента, а также документов, используемых налоговыми органами при применении обеспечительных мер и мер принудительного взыскания задолженности по обязательным платежам в бюджетную систему Российской Федерации».⁴⁴

При выявлении же нарушений  законодательства о налогах и  сборах в ходе проведения камеральной  налоговой проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную  проверку, составляется акт налоговой  проверки по установленной форме  в течение 10 дней после окончания  камеральной налоговой проверки. В акте налоговой проверки указывается  дата акта налоговой проверки, под  которой понимается дата подписания акта лицами, проводившими эту проверку.⁴⁵ (п. 1 и п. 3 статьи 100 НК РФ).

Теперь выясним, какие  же последствия наступают при  нарушении указанного срока. В соответствии с пунктом 9 Информационного письма Президиума ВАС Российской Федерации от 17 марта 2003 года N 71 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой НК РФ» проведение камеральной налоговой проверки за пределами срока, предусмотренного статьей 88 НК РФ, само по себе не может повлечь отказ в удовлетворении требования налогового органа о взыскании налога и пеней.⁴⁶

Поэтому применяя норму статьи 88 НК РФ следует исходить из того, что установленный ею срок не является пресекательным и его истечение не препятствует выявлению фактов неуплаты налога и принятию мер по его принудительному взысканию.⁴⁷ В то же время пропуск налоговым органом срока проведения камеральной проверки не влечет изменения порядка исчисления срока на принудительное взыскание налога и пеней.⁴⁸ Так, например, при взыскании налога за счет денежных средств налогоплательщика заявление может быть подано в суд в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога (пункт 3 статьи 46 НК РФ).

Отметим, что, по сути, рассматриваемое  Информационное письмо несколько устарело, хотя и по-прежнему действует.

Изложенное же позволяет  сделать неутешительный вывод о  том, что проведение камеральной  налоговой проверки за пределами  срока, предусмотренного пунктом 2 статьи 88 НК РФ, само по себе не является основанием для признания незаконным решения, вынесенного налоговым органом по результатам такой проверки, или действий налогового органа по принудительному взысканию налога. Однако в таком случае представляется обоснованным оспаривание действий должностных лиц налогового органа, осуществляемых в рамках такой проверки (истребование у налогоплательщика в случаях, предусмотренных НК РФ, дополнительных сведений и документов и другое).

олип

лирдб

лтр

трлд

лтьюб

ироьи

ьть мти

ртмь

олипль

оилоиоь

рглпимои

миьт иьт

м ммии

отиь ит

ть т

т и ьт

м ьи

тьи ти ь