Структура и элементы налога. Методы определения базы налогообложения

Тем не менее следует  признать, что посредством налогов  государство может в существенной мере регулировать общественное производство, определяя, какую часть заработанного необходимо уплатить той или иной категории налогоплательщиков в качестве налога, создавая тем самым более благоприятные условия для расширения одних видов деятельности путем ослабления налогового бремени (предоставления налоговых льгот) и понуждая к ограничению других видов деятельности за счет усиления налогового бремени (введения акцизов, специальных таможенных пошлин и налогов).

Можно выделить три подфункции регулирующей функции: стимулирующую, дестимулирующую, воспроизводственную.

Стимулирующая подфункция направлена на поддержку тех или  иных экономических процессов и  реализуется через систему налоговых  льгот и освобождений. Стимулируются  капитальные вложения из прибыли  в развитие производства, деятельность малых предприятий, сельскохозяйственное производство и ряд других видов и направлений деятельности. Налоговое стимулирование способствует самоокупаемости производственно-хозяйственной деятельности предприятий и самофинансированию их производственного и научно-технического развития. Так, льготы по налогу на добавленную стоимость позволяют снизить рыночную цену товара, что способствует увеличению сбыта и выручки от продаж; освобождение от налога на прибыль части прибыли, направленной на инвестиции в производство, способствует обновлению технологии и производимой продукции и повышению за счет этого конкурентоспособности производимых товаров.

Дестимулирующая подфункция, наоборот, направлена на ограничение  тех или иных экономических процессов, расширение которых противоречит целям социально-экономического развития общества. Так, например, для предотвращения существенного ущерба, наносимого той или иной отрасли российской экономики в результате возросшего ввоза аналогичного или конкурирующего товара, демпингового импорта товара, импорта товара, субсидируемого иностранным государством, могут вводиться защитные пошлины (специальная, антидемпинговая, компенсационная пошлины).

Для предотвращения неблагоприятных  социальных последствий от расширения производства алкогольной и табачной продукции вводятся (повышаются) акцизы.

Следует иметь ввиду  фискальное значение дестабилизирующей  функции, так как повышение налогового бремени до некоторых пределов ведет  к повышению суммы налоговых  поступлений в бюджет. Это, в частности, позволяет компенсировать потери бюджета от введения налоговых льгот.

Воспроизводственная подфункция направлена на аккумуляцию средств  на восстановление используемых ресурсов. Эту функцию выполняет, в частности, налог на воспроизводство минерально-сырьевой базы.

Контролирующая функция  налогообложения - осуществление контроля через налоги за финансово-хозяйственной  деятельностью организаций и  граждан, а также за источниками  доходов и расходов.

Надлежащая реализация функции контроля позволит избежать криминализации экономики, поскольку предусматривает систематический контроль за видами деятельности и финансовыми потоками.

Поощрительная функция  налогообложения позволяет использовать налоговые механизмы для реализации социальной политики государства путем предоставления налоговых льгот за особые заслуги граждан перед обществом (льготы участникам Великой Отечественной войны, героям Советского Союза, героям России и др.).

2.3. Методы определения базы налогообложения и его виды

Под методом налогообложения понимают механизм изменения ставок налогообложения в зависимости от увеличения налоговой базы. Фактически речь идет о поведении ставки налогообложения конкретного вида при увеличении налоговой базы. 
Действительно, категории ставки налога и метода налогообложения (необходимо отличать от метода ведения налогового учета) очень тесно связаны между собой. Во многом механизм их использования переплетается Но если при характеристике ставки налога преобладает материальная основа закрепления налога, то при учете метода налогообложения акцент делается в первую очередь на процедурную сторону. Это позволяет рассматривать метод налогообложения относительно обособленно от ставки налога. 
Среди основных  методов налогообложения можно выделить следующие виды: 
1.  Равное налогообложение - метод налогообложения, при котором равная сумма налога устанавливается для каждого налогоплательщика. Подобный метод является характерным в основном для целевых налогов (часто они именно благодаря этому приобретают характер в большей мере сборов, чем налогов) Главной целью равного налогообложения является удовлетворение определенных потребностей общества, которые как бы разделены на части и соотносятся с количеством членов общества. Уплачивая «свою» часть, каждый индивид действует как в собственных интересах, так и реализует общественную потребность.

В данном случае не учитываются конкретные особенности  плательщика (уровень его доходов, наличие имущества, количество членов семьи), а усилиями всех в равной мере удовлетворяется определенная общественная потребность; фактически речь вдет о равном подушном обложении. 
2. Прогрессивное налогообложение - метод налогообложения, при котором ставка налога растет по мере роста размеров объекта налогообложения. Прогрессивное налогообложение связано с понятием дискреционного дохода, т.е. свободного дохода, использование которого определяется в основном интересами плательщика. Дискреционный доход можно определить как разницу между совокупным доходом, полученным плательщиком, и необлагаемым минимумом доходов. Фактически дискреционный доход представляет собой объект налогообложения, который реально отображает границы реализации интересов плательщика в зависимости от размеров его доходов. 
Метод прогрессивного налогообложения предусматривает использование нескольких видов прогрессии.

а) простая разрядная - характеризуется делением налоговой базы на ряд разрядов, относительно каждого из которых устанавливается абсолютная сумма налогового оклада. Подобный вид прогрессии был присущ налоговой системе СССР, хотя и характеризировался определенной неравномерностью налогообложения лиц, уровень доходов которых колебался на границе разрядов; 
б) простая относительная - характеризуется делением налоговой базы на разряды, по отношению к которым устанавливается определенный вид относительной ставки. Ставка налога применяется по всей налоговой базе в целом, в зависимости от того, к какому разряду относится налоговая база (например, при налоге с владельцев транспортных средств используется ставка по отношению к разрядам, в основе которых лежит мощность транспортного средства). При данном методе не исключается недостаток предыдущего метода - резкость перехода от одного разряда к другому, и скачок при этом суммы налога; 
в) сложная прогрессия -предусматривает деление налоговой базы на разряды, каждый из которых облагается по своей конкретной ставке (не зависящей от величины налоговой базы), а повышенная ставка используется не для объекта в целом, а только для часги, превышающей предыдущий разряд. Подобный вид прогрессии позволяет обеспечить плавный переход от одного разряда к другому, учитывать имущественные особенности плательщиков и более равномерно разделить налоговое давление. Такая плавность зависит от количества налоговых разрядов и постепенности увеличения ставки. Наиболее ярко использование данного вида прогрессии выражается в применении подоходного налога с граждан. 
г) скрытая прогрессия — предусматривает использование системы льгот для доходов, входящих в различные разряды. В таком случае разряды и ставки неизменны и внешне не заметна какая-либо дифференциация налогообложения. Однако система отчислений или льгот для различных разрядов фактически уменьшает или увеличивает налогооблагаемую базу отдельных разрядов.

3.  Пропорциональное налогообложение — метод налогообложения, при котором устанавливается стабильная ставка, независимо от увеличения объекта налогообложения. С увеличением базы налогообложения сумма налога растет пропорционально при одинаковом проценте налоговой ставки. Этот метод довольно широко распространен (налог на доход, налог на прибыль, налог на добавленную стоимость).

Неудивительно, что принцип пропорционального  налогообложения был закреплен в налоговой практике Французской революцией и базировался на идее равенства: «С идеи равенства вытекало не только всеобщее, но и равное обложение, равномерное распределения налогов между всеми плательщиками согласно средствам каждого, иначе говоря, каждый обязан отдать одинаковую часть своего имущества государству»¹. 
4. Регрессивное налогообложение — метод, при котором ставка налогообложения уменьшается при увеличении налоговой базы. В данном случае налоговые изъятия обратно пропорциональны увеличению налогооблагаемого объекта. В современных условиях подобный метод широкого применения не имеет, хотя и используется при непрямом налогообложении. 
5. Смешанное налогообложение — предусматривает соединение отдельных элементов вышеуказанных методов налогообложения. Происходит как бы дробление налогового объекта, при котором для отдельных его элементов используются различные методы налогообложения (например, соединение прогрессивного и пропорционального методов).

Исчисление  налога представляет собой совокупность действий налогоплательщика (налогового агента) или налогового органа по определению суммы налога, подлежащего 
уплате в бюджеты или целевые фонды.  Исчисление налога требует конкретизации по нескольким направлениям:

1) касается конкретного,  отдельного плательщика;

2) осуществляется  в отношении конкретного налогового  обязательства по отдельному налогу;

3) представляет  собой совокупность конкретных  действий, определяемых особенностями  объекта налогообложения;

4) осуществляется  в отношении конкретного налогового  периода. 

Налоговая база представляет собой стоимостное  выражение объекта налогообложения.

          При определении налоговой базы  на основании п. 2 ст. 153 НК РФ  выручка от реализации товаров  (работ, услуг) устанавливается  исходя из всех доходов налогоплательщика,  связанных с расчетами по оплате  товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.    

     Если  в соответствии с условиями  договора оплата товаров (работ,  услуг) производится в рублях  в сумме, эквивалентной сумме  в иностранной валюте (условных  денежных единицах), то при принятой для целей налогообложения учетной политике "по отгрузке" суммы НДС, исчисленные по курсу Банка России на дату отгрузки, корректируются продавцом на сумму разницы между суммой НДС, исчисленной по курсу Банка России на дату отгрузки, и суммой НДС, исчисленной по курсу Банка России на дату оплаты товаров (работ, услуг).    

     В  соответствии с п. 1 ст. 154 НК РФ  налоговая база по НДС при  реализации налогоплательщиком  товаров (работ, услуг), если иное  не предусмотрено настоящей статьей Кодекса, устанавливается как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых согласно ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения НДС.    

     Для  целей налогообложения принимается  цена товаров (работ, услуг), указанная сторонами сделки, и пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен (п. 1 ст. 40 НК РФ).    

     Согласно  п. 2 ст. 40 НК РФ налоговые органы  вправе проверять правильность  применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:    

     - между взаимозависимыми лицами;

     - по товарообменным (бартерным) операциям;

     - при совершении внешнеторговых  сделок;

     - при отклонении более чем на 20 % в сторону повышения или  в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

     Если  в результате налоговой проверки  установлено, что цена, применяемая  налогоплательщиком, отклоняется более чем на 20 % от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени исходя из рыночной цены реализуемых этим налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Момент определения  налоговой базы по НДС зависит  от принятой налогоплательщиком учетной  политики, которая:   

     - утверждается соответствующими  распоряжениями, приказами руководителя  организации и применяется с  1 января года, следующего за годом  ее утверждения;    

     - выбирается индивидуальными предпринимателями  в срок не позднее 20-го числа  месяца, следующего за соответствующим  календарным годом. Индивидуальные  предприниматели уведомляют в  установленном порядке налоговые  органы о способе определения момента определения налоговой базы.    

     Для  налогоплательщиков, утвердивших в  учетной политике для целей  налогообложения момент определения  налоговой базы по мере отгрузки  и предъявления покупателю расчетных  документов, моментом определения  налоговой базы является день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг).    

     Для  налогоплательщиков, утвердивших в  учетной политике для целей  налогообложения момент определения  налоговой базы по мере поступления  денежных средств, моментом определения  налоговой базы является день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).    

     Если  налогоплательщик в установленном  порядке не утвердил способ  определения момента определения  налоговой базы для целей исчисления  и уплаты НДС, применяется способ, указанный в подпункте 1 п. 1 ст. 167 НК РФ, то есть в этом случае моментом определения налоговой базы является день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг) независимо от факта оплаты.    

     Читателям  журнала следует учитывать, что  в отношении операций, приведенных в п. 6-11 ст. 167 НК РФ, момент определения налоговой базы не зависит от принятой налогоплательщиком учетной политики.    

     Оплатой  товаров (работ, услуг) признается  прекращение встречного обязательства  приобретателя товаров (работ, услуг) перед налогоплательщиком, которое непосредственно связано с поставкой (передачей) этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг), за исключением прекращения встречного обязательства посредством выдачи покупателем-векселедателем собственного векселя. Оплатой товаров (работ, услуг), в частности, признаются следующие операции: