Общие условия и порядок применения налоговой ответственности

"В зависимости от  внешнего выражения противоправного  деяния, а именно, в зависимости  от наличия действий или бездействия  в объективной стороне налогового  правонарушения, можно выделить:

налоговые правонарушения, совершаемые в результате действия;

налоговые правонарушения, совершаемые в результате бездействия;

налоговые правонарушения, совершаемые в результате совокупности действий и бездействия⁵".

В зависимости от того, учитываются  ли привлечении к ответственности  за нарушение законодательства о  налогах и сборах того или иного  лица последствия совершенного им правонарушения, последние подразделения на материальные и формальные.

За налоговые правонарушения с материальным составом ответственность  может наступить только при наличии  негативных последствий, возникающих  в результате деяния правонарушителя. Именно поэтому при квалификации налогового правонарушения с материальным составом, необходимо установить причинную связь между деянием и наступлением негативных общественно вредных последствий. При отсутствии причинной связи между деянием и последствиями привлечение лица к ответственности не представляется возможным.

К налоговым правонарушениям  с материальным составом можно отнести: уклонение от постановки на учет в  налоговом органе (ст.117 НК РФ); непредставление  налоговой декларации (ст.119 НК РФ); грубое нарушение правил учета доходов  и расходов и объектов налогообложения, повлекшее занижение налоговой  базы (п.3 ст.120 НК РФ); неуплата или неполная уплата сумм налога (ст.122 НК РФ); невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов (ст.123 НК РФ).

К налоговым правонарушениям  с формальным составом можно отнести: нарушение срока постановки на учет в налоговом органе (ст.116 НК РФ); нарушение  срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке (ст.118 НК РФ); грубое нарушение правил учета доходов и расходов и  объектов налогообложения, не повлекшее  занижение налоговой базы (п.1, п.2 ст.120 НК РФ); несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест (ст.125 НК РФ); непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля (ст.126 НК РФ); ответственность свидетеля (ст.128 НК РФ); отказ эксперта, переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки, даче заведомо ложного заключения или осуществления заведомо ложного перевода (ст.129 НК РФ); неправомерное несообщение сведений налоговому органу (ст.129.1 НК РФ).

          

 

      Глава 2 Общие условия и порядок применения налоговой

                                                ответственности

§ 1 Общие условия  привлечения к ответственности  за нарушение

                          законодательства о налогах и  сборах

В настоящее время нормы  российского уголовного законодательства, устанавливающие ответственность за совершение налоговых преступлений, имеют во многом бланкетный характер - они опираются на нормативные предписания других отраслей законодательства, прежде всего налогового права. По этой причине дальнейшее истолкование и применение этих норм возможно только в системной совокупности с нормами законодательства о налогах и сборах.⁶

В Налоговом кодексе Российской Федерации закреплены общие условия  привлечения к ответственности  за совершение налогового правонарушения, что имеет большое значение при  рассмотрении дела о налоговом правонарушении, совершенном физическими лицами.

Так, статьей 108 Налогового кодекса  Российской Федерации установлено  следующее:

- никто не может быть  привлечен к ответственности  за совершение налогового правонарушения  иначе как по основаниям и  в порядке, которые предусмотрены  Налоговым кодексом Российской  Федерации;

- никто не может быть  привлечен повторно к налоговой  ответственности за совершение  одного и того же налогового  правонарушения;

- каждый налогоплательщик  считается невиновным в совершении  налогового правонарушения, пока  его виновность не будет доказана  в предусмотренном федеральным  законом порядке и установлена  вступившим в силу решением  суда;

- налогоплательщик не  обязан доказывать свою невиновность  в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств,  свидетельствующих о факте налогового  правонарушения и виновности  налогоплательщика в его совершении, возлагается на налоговые органы;

- неустранимые сомнения  в виновности налогоплательщика  в совершении налогового правонарушения  толкуются в пользу налогоплательщика,  при этом налогоплательщик вправе  самостоятельно исправить ошибки, допущенные им при учете объекта  налогообложения, исчисления и  уплаты налога.⁷

Ответственность за совершение налоговых правонарушений несут  организации и физические лица.

Налоговая ответственность  распространяется на всех налогоплательщиков независимо от форм собственности, организационно-правовых форм, ведомственной принадлежности и т.д.

В отношении субъектов  правонарушения налоговый кодекс предусматривает  возраст, с которого может наступить  ответственность. Так, физическое лицо может быть привлечено к налоговой  ответственности с 16-тилетнего возраста (возраст аналогичен общему основному  возрасту, когда наступает административная ответственность).

Предусмотренная НК РФ ответственность  за деяние, совершенное физическим лицом, наступает только в том  случае, если оно не содержит признаков  состава преступления, предусмотренного уголовного кодекса РФ. Законодатель говорит не о привлечении к  уголовной ответственности, а лишь о наличии признаков состава  преступления. Таким образом, если было возбуждено уголовное дело, но на каком-то этапе прекращено, то налоговая ответственность, которая при этом отодвинута, выступает  на первый план, т.е. отказ от привлечения к уголовной ответственности не означает отказа от налоговой ответственности.

Согласно пункта 4 статьи 107 НК РФ привлечение организации к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами Российской Федерации.

При решении вопросов о  разграничении налоговой и иной ответственности физических лиц  суды исходят из того, что одно и  тоже правоотношение не может одновременно квалифицироваться как налоговое  и иное, не являющиеся налоговым, в  связи с чем налогоплательщик - физическое лицо за совершенное им деяние не может быть одновременно привлечен к налоговой и иной ответственности.

Последнее наиважнейшее положение, закрепленное в налоговом кодексе  РФ, - это презумпция невиновности налогоплательщика. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его  виновность не будет доказана в предусмотренном  федеральном законом порядке  и установлена вступившим в законную силу решением суда. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершение налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию  обстоятельств, свидетельствующих  о факте налогового правонарушении и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. А неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

В соответствии с п. 1 ст. 114 НК РФ мерой ответственности за совершение налогового правонарушения является налоговая  санкция, которая должна быть направлена в том числе на предотвращение повторного совершения налогоплательщиком налогового правонарушения.⁸

 

   §2 Обстоятельства, исключающие привлечение к ответственности  и 

                  смягчающие и отягчающие ответственность

Любое противоправное деяние влечет за собой юридическую ответственность. Однако законодательством оговариваются  такие обстоятельства, при наступлении  которых ответственность исключается.

Законодатель в налоговом  кодексе РФ определяет ряд таких  условий, разделяя их следующие группы.

Обстоятельства, исключающие  вину лица в совершении налогового правонарушения:

1. Совершение деяния, содержащего  признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия  или других чрезвычайных и  непреодолимых обстоятельств

 Т.е. независящие от  воли и действий налогоплательщика  события чрезвычайного характера.  Такие обстоятельства, как правило,  всегда широко известны всем. Тем не менее налогоплательщик должен позаботиться о том, чтобы поставить налоговый орган и суд в известность о наличии таких обстоятельств в период совершения им правонарушения, а так же предоставить соответствующие доказательства тому.

2. Совершение деяния, содержащего  признаки налогового правонарушения, налогоплательщиком - физическим лицом,  находившимся в момент его  совершения в состоянии, при  котором это лицо не могло  отдавать себе отчета в своих  действиях или руководить ими  вследствие болезненного состояния

 Указанные обстоятельства  доказываются представлением в  налоговый орган документов, которые  по смыслу, содержанию и дате  относятся к тому налоговому  периоду, в котором совершено  налоговое правонарушение. Обязанность  доказывания существования подобных  обстоятельств возлагается на  налогоплательщика (такими документами,  например, могут быть справки,  заключения и иные свидетельства,  выданные медицинскими учреждениями).

3. Выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым  агентом) письменных разъяснений  о порядке исчисления, уплаты  налога (сбора) или по иным вопросам  применения законодательства о  налогах и сборах, данных ему  либо неопределенному кругу лиц  финансовым, налоговым или другим  уполномоченным органом государственной  власти (уполномоченным должностным  лицом этого органа) в пределах  его компетенции.

 Эти обстоятельства  устанавливаются при наличии  соответствующих документов этих  органов, которые по смыслу  и содержанию относятся к налоговым  периодам, в которых совершено  налоговое правонарушение, вне зависимости  от даты их издания.

К письменным разъяснениям по вопросам применения законодательства о налогах и сборах следует  относить как письменные разъяснения, данные руководителем налогового органа, его заместителем, так и разъяснения  руководителей соответствующих  федеральных министерств и ведомств, а так же иных уполномоченных на то должностных лиц. Причем не имеет  значения, адресовано такое письменное разъяснение непосредственно налогоплательщику, являющемуся участником спора, или  неопределенному кругу лиц.

При наличии указанных  обстоятельств лицо не подлежит ответственности  за совершение налогового правонарушения, хотя факт совершения им налогового правонарушения считается установленным.

В качестве обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, НК РФ называет:

1. совершение правонарушения  вследствие стечения тяжелых  личных или семейных обстоятельств;

2. совершение правонарушения  под влиянием угрозы или принуждения  либо в силу материальной, служебной  или иной зависимости;

Обстоятельства, с которыми налоговое законодательство связывает  смягчение налоговой ответственности, должны носить личностный характер, т.е. быть неразрывно связанными с личностью.

При доказывания наличия смягчающего характера обстоятельств, вследствие которых совершалось правонарушение, необходимо устанавливать причинно-следственную связь между указанными обстоятельствами и фактом правонарушения. Именно эти обстоятельства должны служить причиной совершения правонарушения, а само правонарушение – быть их следствием.

В качестве единственного  обстоятельства, отягчающего ответственность, НК РФ установил совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное  правонарушение.

Лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции в течение 12 месяцев  с момента вступления в законную силу решения суда или налогового органа. По истечении этого периода  времени в случае совершения данным налогоплательщиком вновь аналогичного правонарушения он не считается ранее  привлекаемым к налоговой ответственности.

Согласно пункту 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются и учитываются при наложении санкций за налоговые правонарушения судом или налоговым органом. Это означает, первоначальным является факт установления налогового правонарушения, затем следует установление наличия смягчающих или отягчающих обстоятельств. После чего принимается решение о наложении налоговой санкции на налогоплательщика с учетом данных обстоятельств.