Налоговые риски и налоговая безопасность

г) По виду последствий: риски  налогового контроля, риски усиления налогового бремени, риски уголовного преследования налогового характера. Риски налогового контроля, в свою очередь, могут быть подразделены на риски «обычного» налогового контроля и риски «заказного» налогового контроля. К первому виду названных рисков относятся риски контроля со стороны территориальных налоговых органов в рамках их обычной деятельности. Риски второго вида могут быть инициированы правоохранительными органами или отдельными высокими руководителями в рамках «политического заказа», являются форс-мажором и не могут быть определены достаточно точно.

К рискам усиления налогового бремени можно было бы отнести рост налоговых баз как вследствие изменения методологии их исчисления, так и в связи с их динамикой, связанной с расширением объемов хозяйственной деятельности [10].

Риски уголовного преследования  обусловлены тем, что для руководителей организаций-налогоплательщиков, нарушающих налоговое законодательство, существует вероятность возбуждения уголовного дела и привлечения к уголовной ответственности. Однако, данный вид рисков не может быть в полной мере распространен на саму организацию-налогоплательщика (можно лишь косвенно оценить его последствия).

д) По величине возможных  потерь: допустимые, критические и  катастрофические риски. Так, примером критического налогового риска для  хозяйствующего субъекта является предъявление штрафных санкций в совокупности с основной суммой налога, представляющих угрозу платежеспособности организации-налогоплательщика, примером катастрофического риска — само существование этой организации.

Управление налоговыми рисками осуществляется на основе их классификации и оценки. Некоторые методы оценки рисков, а также методы управления ими будут рассмотрены нами в следующей главе нашей работы.

 

 

 

 

 

2. Методы оценки и  управления  налоговыми рисками.

 

Размер налоговых обязательств значительно влияет как на объем  чистой прибыли, так и на денежные потоки компаний. Поэтому эффективное управление налоговыми рисками и обязательствами может стать одним из существенных источников повышения эффективности бизнеса и дополнительной ликвидности. Можно выделить два основных направления работы налоговых функций, которые могут принести ощутимую практическую пользу бизнесу:

а) Идентификация и  снижение существующих налоговых рисков;

б) Устранение налоговой  неэффективности. 

Поэтому для эффективного управления налоговыми рисками и  устранения налоговой неэффективности необходим системный подход к построению системы управления налоговыми обязательствами в компании. Такая система должна позволять осуществлять «активное» управление налоговыми рисками (то есть своевременно выявлять и устранять риски до появления их в актах налоговой проверки), а также выявлять и устранять источники налоговой неэффективности.

Подобная система должна базироваться на следующих основных принципах [1]:

а) Разработка единых критериев  оценки налоговых рисков.

б) Детальная проработка методологии расчета основных налогов.

Учетная политика может  также служить инструментом планирования налоговой нагрузки при грамотном  использовании компанией предоставленных  налоговым законодательством вариантов  налогообложения (например, таких как выбор линейного или нелинейного метода налоговой амортизации и использование амортизационной премии).

Учетная политика должна быть унифицирована для разных компаний группы с тем, чтобы обеспечить единообразие решений по спорным налоговым  вопросам.

в) Четкое определение  сферы ответственности налогового отдела и его места в организационной  структуре компании.

г) Последовательное применение единых принципов выявления и  оценки рисков с использованием инструментов внутреннего контроля.

Инструментами системы внутреннего контроля  по налогам могут являться:

- Внутренние регламенты, методологические указания и  формализованные процедуры расчета  налогов; 

- Должностные инструкции;

- Система ключевых  показателей для оценки работы  сотрудников, задействованных в расчете налогов и оценке налоговых рисков, и налогового отдела в целом, которая является необходимым звеном, мотивирующим сотрудников исполнять принятые в компании политики и процедуры;

- Автоматизированный  контроль в учетных системах  и другие.

д) Регулярная отчетность по налоговым вопросам перед высшим руководством компании.

Во многих международных  и некоторых российских компаниях  общие принципы в области налогообложения  формализованы в «налоговой стратегии», которая согласована с высшим руководством (совет директоров, аудиторский комитет, исполнительный орган) и утверждена приказом по компании в качестве корпоративной политики. Независимо от способа реализации, важно, чтобы ключевые принципы системы управления налоговыми рисками работали на практике в условиях конкретной компании.

Приемы налогового риск-менеджмента  представляют собой приемы управления риском. Они состоят из средств  разрешения рисков и приемов снижения степени риска. Средствами разрешения рисков являются избежание их, удержание, передача, снижение степени [2].

Избежание риска означает простое уклонение от сделки, связанной  с риском. Здесь следует помнить, что избежание риска для компании зачастую означает отказ от прибыли.

Удержание риска –  это оставление риска за компанией, то есть на ее ответственности. Совершая сделку или группу сделок, менеджмент компании должен быть заранее уверен, что он может за счет собственных средств покрыть возможную потерю (убытки).

Передача риска означает, что инвестор предает ответственность  за риск кому-то другому, например аудиторской (консалтинговой) компании.

Снижение степени риска  – это сокращения вероятности  и объема потерь.

Для снижения степени  риска применяются различные  приемы, наиболее распространенными  являются: диверсификация, приобретение дополнительной информации о выборе и результатах, лимитирование, самострахование.

Диверсификация представляет собой  процесс применения различных вариантов  заключения однородных сделок, варьирующихся  по степени риска от нуля до допустимого  в рамках данной компании уровня.

Лимитирование - это установление лимита, т.е. предельных сумм сделок, которые  являются рискованными в поле налогообложения. Лимитирование является важным приемом  снижения степени риска и применяется  компаниями в случае наличия значительных портфельных рисков.

Самострахование представляет собой  децентрализованную форму создания страховых (резервных) фондов непосредственно  в хозяйствующих субъектах, особенно в тех, чья деятельность подвержена риску. Сущность страхования выражается в том, что инвестор готов отказаться от части доходов, чтобы избежать риска, т.е. он готов заплатить за снижение степени риска до нуля путем создания резервных фондов. Компания, не склонная к риску, захочет застраховаться так, чтобы обеспечить наиболее полное возмещение любых финансовых потерь (капитала, доходов), которые она может понести.

Описанные выше приемы являются общими приемами финансового риск-менеджмента. Среди специальных приемов, присущих налоговому риск-менеджменту хотелось бы отметить описанные выше приемы снижения риска в области информационных (оценочных) рисков и рисков процесса:

- совершенствование организационной  структуры компании (настройка системы  документооборота, внутреннего контроля, тщательная аудиторская проверка, максимальная вовлеченность налоговой службы компании в процесс принятия управленческих решений);

- акцент на подтверждение экономической  обоснованности сделок при совершенствовании  системы документирования хозяйственных  операций компании;

- инициация судебного спора  (в отсутствие сложившейся практики).

Основным источником потенциального возникновения налоговых рисков  остается  выездная  налоговая  проверка,  хотя  риски  налогового  контроля  со стороны налогоплательщика  могут быть оценены по официальным  методикам налоговых  органов  и  минимизированы  путем управления  показателями, подлежащими оценке. 

Опубликован  Приказ ФНС  России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333 «Об утверждении  концепции системы планирования выездных налоговых проверок»,  в  котором налоговой службой обнародованы 11 критериев, при помощи которых каждый налогоплательщик может оценить риск попадания в число кандидатов на выездную проверку. В основном эти критерии связаны с финансовыми параметрами бизнеса. В новой редакции данного документа от 14.10.2008 № ММ-3-2/467 появился новый, 12-й критерий - ведение бизнеса с высоким налоговым риском. В комментируемом приказе ФНС России сохранила в неизменном виде сами 11 критериев.

По данным ФНС «План выездных налоговых проверок на 2008 год» был составлен на 90% из организаций, показатели финансово-хозяйственной деятельности которых соответствуют первым 11-ти критериям. «План выездных налоговых проверок на 2009 год» был сформирован аналогично, но уже с учетом 12-го. Перечень указанных в приказе критериев [27]:

1. налоговая нагрузка у налогоплательщика ниже ее среднего уровня по хозяйствующим субъектам в конкретной отрасли (виду экономической деятельности);
2. отражение в бухгалтерской или налоговой отчетности убытков на протяжении нескольких календарных лет;
3. отражение в налоговой отчетности значительных сумм налоговых вычетов за определенный период;
4. опережающий темп роста расходов над темпом роста доходов от реализации товаров (работ, услуг);
5. выплата среднемесячной заработной платы на одного работника ниже среднего уровня по виду экономической деятельности в субъекте Российской Федерации;
6. неоднократное приближение к предельному значению установленных Налоговым кодексом Российской Федерации величин показателей, предоставляющих право применять налогоплательщикам специальные налоговые режимы;
7. отражение индивидуальным предпринимателем суммы расхода, максимально приближенной к сумме его дохода, полученного за календарный год;
8. построение финансово-хозяйственной деятельности на основе заключения договоров с контрагентами-перекупщиками или посредниками («цепочки контрагентов») без наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели);
9. непредставление налогоплательщиком пояснений на уведомление налогового органа о выявлении несоответствия показателей деятельности;
10. неоднократное снятие с учета и постановка на учет в налоговых органах налогоплательщика в связи с изменением места нахождения («миграция» между налоговыми органами);
11. значительное отклонение уровня рентабельности по данным бухгалтерского учета от уровня рентабельности для данной сферы деятельности по данным статистики;
12. ведение финансово-хозяйственной деятельности с высоким налоговым риском.

Чтобы использовать эти  критерии, необходимы данные об уровне налоговой нагрузки по основным видам деятельности и среднеотраслевом уровне рентабельности за анализируемый год. Значения этих показателей определяются ФНС каждый год и публикуются в официальных источниках.

Налоговая служба, определяя уровень налоговой нагрузки для каждой отрасли, допускает ее занижение на 5-10% от указанного значения, таким образом создавая нижнюю безрисковую границу коридора данного показателя для каждой отрасли. Верхняя граница налоговой службой не определена, потому что чем больше налогов заплатит организация, тем лучше с позиции налоговой службы. Однако, с точки зрения налогового менеджмента, наоборот необходимо оптимизировать налоговые платежи, поэтому экспертами выделяется верхняя граница этого показателя, которая также отступает от среднеотраслевого значения на 10%. Таким образом, мы получаем некий «коридор» значений, в котором должно находиться значение налоговой нагрузки выбранной организации для того, чтобы избежать налоговых рисков и, в то же время, эффективно использовать возможности налогового менеджмента для оптимизации налогообложения.

Для сравнения уровня налоговой нагрузки, указанной в  Приказе от 14.10.2008 № ММ-3-2/467 применительно  к выбранной отрасли с фактическими его значениями на предприятиях, необходимо рассчитать эти значения.

После сравнения рассчитанных «коридоров» можно сделать вывод  о том, входят ли фактические показатели налоговой нагрузки выбранных компаний в коридор, заложенных налоговой  службой.

В случае если налоговая  нагрузка значительно ниже норматива, компаниям предлагается пересмотреть мероприятия, проводимые для снижения налоговой нагрузки, а, скорее всего, и организацию налогового менеджмента в целом, поскольку именно неправильная постановка целей и задач, а так же отсутствие взаимодействий между подразделениями организации и тщательной проработки нормативной базы привели к тому, что организация находится в зоне налогового риска.

Если же налоговая  нагрузка оказалась выше верхней  границы нормативного «коридора», в  таком случае у компании, скорее всего, налоговый менеджмент как один из элементов финансового менеджмента отсутствует или работает неэффективно, и необходимо всерьез заняться его полноценным внедрением в систему управления организацией.

В следующем разделе  нашей работы мы представим результаты оценки уровня налоговых рисков крупнейших отечественных компаний отрасли связи.