Стимулы в налоговом праве

В украинской налоговой системе имеет место интересный для российского налогоплательщика правовой институт, именуемый как «налоговый компромисс». Его суть состоит в следующем. Сотрудник налогового органа предлагает налогоплательщику удовлетворить часть жалобы, поданной последним, при условии, что он согласится исполнить налоговые обязательства, начисленные контролирующим органом (проект Налогового Кодекса Украины. Ст. 16067. П. 3). Возможность компромисса появляется в пределах производства по делу о налоговом правонарушении, т.е. административной апелляционной процедуры, которая являет собой аналог урегулированного главами 19-20 Налогового кодекса РФ обжалования актов налоговых органов и действий или бездействий их должностных лиц в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу.

Законодательство Украины предоставляет возможность достижения «налогового компромисса» как в случае умышленного, так и в случае неосторожного нарушения налоговых правил. Основным условием является согласие налогоплательщика на исполнение обязательств, начисленных контролирующим органом, т.е. фактическое признание им своей вины. В российском Налоговом кодексе, напротив, производство по делу о налоговом правонарушении или по делу об административном правонарушении, связанном с нарушением законодательства о налогах и сборах - обстоятельство, исключающее возможность изменения срока уплаты налога. Российский законодатель исключает возможность предоставления отсрочки, рассрочки, налогового кредита всем нарушителям налогового законодательства вне зависимости от формы вины.

Положение Украинского законодательства представляются наиболее прогрессивными, так как они своей целью имеют более быстрое и, как предполагается, полное погашение налогового обязательства в отличие от сроков и результатов, которые могут быть получены вследствие рассмотрения налоговых споров судами (в России - арбитражными, на Украине - хозяйственными).

Налоговый компромисс имеет место на основании заявления плательщика налогов. Налогоплательщик выражает согласие с фактом и размером недоимки посредством подачи соответствующего заявления в компетентный орган. Затем работник налогового органа, в компетенцию которого входит рассмотрение жалобы налогоплательщика, представляет в письменном виде обоснованное мнение о целесообразности применения подобного механизма, которое в обязательном порядке рассматривается лицом, обнаружившим налоговое правонарушение и исчислившим недоимку.

Вступление в силу решения о заключении компромисса определяется моментом получением письменного согласия руководителя высшего налогового органа.

Заимствование подобной правовой нормы представляется целесообразным и наиболее перспективным. Ведь как считают многие специалисты, «налогоплательщиками государство воспринимается по отношению к ним как «большой кредитор», который устанавливает свои «правила игры», а не как законодатель. В связи с этим налогоплательщики считают возможным уклоняться от возврата своих долгов»"³. Применение данного правового средства позволит вывести взаимоотношения между налоговым органом и налогоплательщиком на качественно новый уровень. Со стороны налогоплательщика такая своеобразная налоговая амнистия будет стимулировать их «выход из тени» и приведет к формирования отношений «налогоплательщик-государство», основанных, в первую очередь, на доверии к налоговикам, а со стороны государства в лице уполномоченных органов это будет являться действительно эффективной мерой по возмещению причиненного вреда и обеспечению скорейшего поступления средств в бюджет. По мнению многих специалистов, «налоговый компромисс должен стать одним из основных (и бесспорных) инструментов налоговой оптимизации»⁹¹.

Внесение подобной нормы в российскую правовую систему позволит повысить эффективность работы налоговых органов, прежде всего, уровень взимания налогов в полном объеме задолженностей по платежам.

Вообще, опыт бывших республик СССР на данный момент представляется особо интересным для российской экономики.

Так, например, в Республике Узбекистан основной является проблема уклонения от налогообложения, что характерно и для Российской Федерации. Причины этого видятся, прежде всего, в высоком уровне налоговой нагрузки. На данный момент основными направлениями политики Республики Узбекистан в области налогов и сборов является снижение налоговой нагрузки на юридических и физических лиц и расширение налоговой базы. В целях реализации данной политики наряду со снижением ставки НДС для предприятий отраслей материального производства с 20% до 15% предлагается отмена индивидуальных льгот по налогу на прибыль. Но при обязательном условии, что инвестиционные льготы, льготы для вновь созданных предприятий, для стимулирования малого бизнеса и адресные льготы социального характера будут сохранены"⁵.

Наибольший международный опыт в практике налогового стимулирования наработан в области использования оффшорных зон, которые именуются в литературе достаточно разнообразно. Это и «оффшорные центры», «оффшорные юрисдикции», «налоговый рай», «налоговый оазис», «налоговое убежище». Особые экономические зоны как части государственной и таможенной территории, на которой действует особый режим ведения предпринимательской деятельности, существуют практически во всех странах, даже странах с развитой рыночной экономикой.

Моментом начала широкомасштабного оффшорного бизнеса следует считать конец 50-х гг. XX в., когда из бывших колоний возникло несколько государств. С целью привлечения иностранного капитала на свои территории они стали предлагать налоговые и иные льготы зарубежным компаниям. Изначально термин «оффшор» был не юридическим, а экономико- географическим. Он обозначал финансовую организацию, которая посредством территориального перемещения своей деятельности за пределы досягаемости налоговых органов избегала контроля с их стороны.

Первая в мире свободная экономическая зона появилась в ирландском городе Шенноне и до настоящего времени является одной из самых эффективных по объемам привлеченных инвестиций и числу работающих предприятий.

Самые известные в мире оффшорные зоны - это небольшие прибрежные государства, которые предоставляют налоговые льготы иностранному капиталу и, как правило, не имеющие налоговых соглашений с другими государствами. Багамы, Кипр, Мальта представляют собой наиболее привлекательные оффшорные территории, где созданы наиболее льготные условия для финансовой и торгово-посреднической деятельности граждан из любой страны.

Уже с середины 70-х гг. XX в. там были отменены прямые налоги на любые доходы и прибыли, не взимаются и прямые налоги на поступление и вывоз капитала, на наследование имущества, на регистрацию фирм.

К середине 90-х гг. в мире действовало около 1200 различных свободных экономических зон, в том числе более 300 экспортно-производственных зон, 400 научно-промышленных парков. К этому времени экспорт товаров из экспортно-производственных зон достиг 25 млрд. долларов США, число занятых в этом бизнесе человек составило 3 млн⁹². СЭЗ на протяжении этого времени постоянно развиваются, их эволюция идет от простого к сложному, от дешевого, быстроокупаемого варианта к многоотраслевому и капиталоемкому.

«В Европе - это Андорра, Венгрия, Гибралтар, Дания, Джерси, Ирландия, Латвия, Лихтенштейн, Люксембург, Мадейра, Мальта, Монако, остров Мэн, Нидерланды, Соединенное Королевство Великобритании и Северной Ирландии, Франция, Швейцария. В отдельных схемах международного налогового планирования могут применяться особенности систем налогообложения Российской Федерации.

В Карибском регионе лидерами международного оффшорного бизнеса являются: Антигуа и Барбуда, Аруба, Багамские острова, Барбадос, Белиз, Бермудские острова, Британские Виргинские острова, Каймановы острова, Невис и Сент-Китс, Нидерландские Антильские острова, Панама, острова Терке и Кайкос.

В Тихоокеанском регионе крупнейшими оффшорными центрами являются: Вапуату, Гонконг, Западное Самоа, Острова Кука, Лабуан, Науру. В специальных налоговых схемах могут применяться особенности систем налогообложения Сингапура и Японии.

Лидерами оффшорного бизнеса в Африке являются: Либерия, Маврикий, остров Мадейра, Канарские острова, Южно-Африканская Республика. В

Северной Америке... Канада (Нью-Брансуик) и США (штаты Вайоминг, Делавэр)»⁹³.

Среди оффшорных юрисдикций можно обнаружить особенные образования, не имеющие даже территориального расположения. Например, «налоговая Атлантида» - ирреальное государство Мельчезеден, названное по имени иудейского царя. «Его президент живет в Калифорнии. Мельчезеден был официально признан Центральной Африканской империей и лично ее императором г-ном Бокассой»⁹⁴. Это государство отсутствует на политической карте мира, но время от времени лицам, действующим от его имени удается продавать оффшорные банковские лицензии. В настоящее время оно стало понятием нарицательным и служит своеобразным напоминанием о возможных махинациях с использованием оффшорных схем.

Сейчас в мире насчитывается более полутора тысяч свободных экономических зон. Из них пятая часть сосредоточена в США. Особенно эффективны подобные проекты в сфере автосборки, судостроения, нефтепереработки.

На территории некоторых стран - бывших республик СССР подобного рода территории действуют с середины 90-х гг. Так, в республике Беларусь первая свободная экономическая зона появилась в марте 1996 г. Чуть позже в конце 1998 г. был принят Федеральный закон «О свободных экономических зонах»⁹⁵, который определил правовые и организационные основы создания, деятельности и ликвидации свободных экономических зон на территории Республики Беларусь. Помимо него действуют Инвестиционный кодекс, регулирующий положения иностранных инвесторов, различные указы Президента и постановления Совета Министров относительно функционирования каждой свободной экономической зоны, которых на данный момент шесть - в Бресте с марта 1996 г., в Минске и Гомеле с марта 1998 г., в

Витебске с августа 1999 г., в Могилеве с января 2002 г., в Гродно с апреля 2002 г.

В СЭЗ, где согласно ст.1 Закона Республики Беларусь «О свободных экономических зонах» могут развиваться производственные, научно- технологические, экспортные, торговые, туристическо-рекреационные, страховые, банковские и иные виды деятельности, устанавливается льготный порядок налогообложения. Для резидентов СЭЗ устанавливается меньшее количество налогов, а также снижаются их ставки. Так, например, прибыль, полученная резидентами СЭЗ «Гомель-Ратон» за счет реализации продукции (работ, услуг) собственного производства, освобождается от обложения налогом сроком на пять лет с момента ее объявления, включая первый прибыльный год. Виды налогов, действующих на территории СЭЗ, ставки налогов и особенности льготного налогообложения устанавливаются Президентом Республики Беларусь либо по его поручению - Советом Министров Республики Беларусь⁹⁶.

Законодательством Республики установлен закрытый перечень налоговых платежей, общий для всех СЭЗ, которые должны уплачиваться по единым ставкам.

Однако все вышеназванные положения, составляющие специальный правовой режим, распространяются только на продукцию собственного производства резидентов СЭЗ при условии реализации ее на экспорт, а также на импортозамещающие товары по перечню, согласованному с Президентом Республики Беларусь.

Мировая практика показывает, что создание ОЭЗ - весьма действенное направление развития экономики отдельных территорий и регионов. В основном создание и развитие свободных экономических зон ориентировано на решение конкретных приоритетных экономических задач, реализацию стратегических программ и проектов.

В целях стимулирования привлечения иностранных инвестиций в экономику, ускорения освоения богатейших нефтяных месторождений в соответствии с Налоговым кодексом Азербайджанской Республики установлен специальный налоговый режим - особый порядок исчисления и уплаты налогов на определенный период времени - для иностранных компаний, осуществляющих добычу углеводородного сырья на территории Азербайджанской Республики в соответствии с нефтяными контрактами. В частности, для них ставка налога на доходы в виде дивидендов и процентов от источников в Азербайджанской Республики снижена с 15% до 10%⁹⁷.

Опыт зарубежных стран в практике применения налоговых стимулов необходимо учитывать российскому законодателю путем введения наиболее позитивных моментов в российскую налоговую систему. Подобного рода попытки имели место в середине 2002 г., когда первый заместитель министра финансов Сергей Шаталов заявил, что «... в ближайшие два года может быть разработана и введена семейная декларация о доходах. В ней нужно будет указывать размер совокупного семейного дохода, облагаемого налогом на доходы физических лиц, а также все затраты, дающие право на вычеты, плату за обучение или лечение, расходы на покупку недвижимости»⁹⁸. Подобная норма, доказавшая свою эффективность, имеется в налоговом законодательстве Франции, Германии, Малайзии, Эстонии. Там же предусмотрена возможность выбора: каждый член семьи декларирует свой доход либо декларируется совокупный семейный доход. Но, как мы видим, данное положение не получило применения на российской налоговой ниве. Хотя так называемое «семейное налогообложение» представляется нам наиболее приемлемым в свете все чаще поднимающегося вопроса о возвращении к прогрессивному налогообложению доходов физических лиц в силу того, что при этом учитывается социальный статус семьи - наличие детей, стариков и иждивенцев, а также неработающих членов семьи. Так, например, если в семье из 5 человек работает только один человек, то, без сомнения, семейная декларация наиболее выгодна, т.к. сумма налога будет существенно меньше. Это нововведение станет еще одним инструментом, работающим на благо налогоплательщика и обеспечивающим его экономические и социальные интересы.