Наследование в международном частном праве

Существуют два вида налогов, взимаемых с имущества, переходящего от одного собственника к другому  в порядке наследования. Один вид  так и именуется налогом с  наследства. Другой относится к имуществу, переходящему от одного собственника к другому в виде дара. Эти налоговые  платежи взаимоувязаны между  собой, поскольку оба подлежат уплате с имущества, право на которое  переходит к новому владельцу  не в результате коммерческой сделки. Связующим компонентом является то обстоятельство, что названные  виды налогов имеют одинаковые ставки и порядок определения облагаемой суммы [6, с. 450].

В США, Великобритании, Германии оба вида налога существуют раздельно, причем налогообложение имущества, перешедшего в результате наследования и дарения, осуществляется главным  образом на центральном (федеральном) уровне. Исключение из правила составляет Швейцария, где налоги с наследств  и дарений взимаются на уровне кантонов, что, несомненно, приводит к  появлению особенностей такого налогообложения  на уровне каждого из кантонов. Весьма парадоксальная ситуация сложилась  в Канаде, где действующим законодательством  не предусмотрены ни налог с дохода, составляющего предмет накоплений, ни налог на собственный капитал. В силу этого ни на уровне правительства, ни соответственно на уровне администраций  провинций специальные налоги на наследство и на дарение не взимаются. Налогообложение имущества, переходящего от одного собственника к другому  как в пределах семьи, так и  вне ее, осуществляется посредством  применения налогов на доход.

Следует коснуться содержания трех основных элементов налога на наследство — предмета (объекта) налогообложения, способа обложения налогом и  ставки налогообложения. Ответ на вопрос, что же составляет предмет налогообложения  по существу, уже приведен выше: это  материальные и нематериальные вещи, хотя перечень таких вещей отличается известным разнообразием. Так, в  США, Германии, Великобритании это недвижимость, личная собственность,   физически   расположенная   на   территории   этих стран, валюта и неосязаемая личная собственность, которая включает в себя долю от доходов в акционерном капитале компании, участие в товариществе или доверительном фонде. В Германии к неосязаемой личной собственности также относятся вклады в страховые компании, денежные средства, хранимые на банковских счетах, а к личной собственности — ценные бумаги. В этой стране налог с наследства взимается только с тех вкладов и тех средств, что принадлежат физическим лицам.

Различают две формы взимания налога с наследств и дарений. Так, одним государствам свойственно  взимать налог с наследств  и дарений со всего объема стоимости  наследуемого или предоставляемого в качестве дара имущества (estate-type). Отчасти этот тип налогообложения  нашел применение в Великобритании, Северной Ирландии и США. В этих государствах в целях расчета налога на первой стадии устанавливают налог с  суммарной стоимости имущества  умершего. Далее рассчитывают предварительный  налог с оценочной стоимости  налогооблагаемого имущества и  суммарной стоимости налогооблагаемого  дарения, не включенного в общую  стоимость собственности.

В иных странах налогом  облагается только доля каждого получателя имущества (inheritance-type). Непосредственно  размеры налоговых платежей с  имущественных и земельных долей, переходящих в порядке наследования или дарения, исчисляются исходя из их стоимости. Необходимым условием налогообложения доли наследуемого или переходящего в порядке дарения  имущества является документальное подтверждение наличия долевой  собственности наследодателя или  дарителя [14, с. 312].

Ставки обложения налогом  наследств и дарений устанавливаются  с учетом принадлежности (по степени  родства) индивида-наследника и получателя дарений к тому или иному налоговому классу. Каждому классу свойствен  свой размер налоговых ставок, повышающихся при уменьшении степени родства. От налогового класса зависит и размер налогооблагаемого имущества. Интересен  в этом отношении опыт Германии, в которой существуют четыре группы плательщиков налога на наследство и  на дарение [15, с. 50].

Однако не все государства  прибегают именно к такому методу расчета налога. Так, в ЮАР ставка налога на наследство и дарение не зависит от принадлежности лица к  кругу наследников или индивидов, имеющих право на получение дарственной, и едина для всех, кто постоянно  проживает на территории ЮАР. Налог  с наследств и дарений в  ЮАР уплачивают не только физические лица, но и правосубъектные образования, обладающие статусом юридического лица (компании).

Как показывает международный  опыт, налогам на наследство и на дарение свойственны высокие  уровни предельных налоговых ставок. Однако наблюдается любопытная деталь: в общей сумме поступлений  в бюджет государства доля от налогообложения  наследств и дарений невелика        (менее 1 %) . Это объясняется тем, что практически во всех странах действуют системы разрешенных вычетов из суммы наследования, подлежащей налогообложению. Нельзя не учитывать и фактор льготного налогообложения (имущество благотворительных фондов) [16, с. 196].

Нельзя пройти мимо такой  проблемы, как устранение избыточного  налогового бремени. Именно здесь необходимо упомянуть о специальных международных актах – двусторонних соглашениях об устранении двойного налогообложения в отношении наследования недвижимости, дарений и иных форм перехода собственности. Эти соглашения содержат указания, какими именно методами государству следует руководствоваться при определении своей налоговой юрисдикции.

Практика совершенствования международных соглашений по наследованию уже сейчас позволяет выявить некоторые тенденции их развития. Одна из них состоит в том, что регламентация правоотношений в сфере наследования в основном будет осуществляться посредством многостороннего регулирования вопросов наследования. Очевидным стимулом к этому является непрерывное углубление разнообразных форм сотрудничества между странами и народами. Многосторонние соглашения позволят создать прочную основу для подготовки двусторонних договоров по наследованию и, следовательно, большей детализации тех норм, которые регламентируют разрешение спорных вопросов наследования [6, с. 459].

ГЛАВА 3. КОЛЛИЗИИ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА И НАСЛЕДОВАНИЕ

3.1 Коллизии законодательства  в области наследования

Появление международного элемента в наследственных отношениях объективно порождает основу для формирования трех групп коллизионных ситуаций. Коллизии возникают, например, в процессе наследования по закону, либо при осуществлении  наследования по завещанию, либо в силу тех различий, которые проявляются  в сфере наследования движимого  и недвижимого имущества.

При наследовании по закону необходимо найти такой правопорядок, который определил бы перечень предполагаемых обязательных наследников и установил  очередность их призвания к наследству. Правоприменительным органам государства  также необходимо выяснить, имеются  ли основания для выявления иных претендентов на наследство и тех, кто  не наследует в принципе, в силу того, что не обладает правом допуска  к наследству [17,          с. 489].

Процедура определения надлежащего  правопорядка зачастую осложнена тем, что имущество наследодателя (в  частности, недвижимое) может находиться и вне пределов того или иного  государства. Каждая страна по-разному  устанавливает объем прав на это  имущество, порядок их осуществления  и формы их защиты. В такой ситуации распределение долей наследников  и последующее приглашение их к наследованию представляются весьма затруднительными. Естественно, государства  заинтересованы в единой коллизионной привязке, которая определила бы применимое право для регулирования всей совокупности отношений по наследованию имущества, как недвижимого, так  и движимого.

Одни страны рассматривают  в качестве такого коллизионного  критерия «закон последнего места жительства наследодателя». Характерно в этом отношении законодательство Перу. Как  следует из Книги X «Международное частное  право» Гражданского кодекса Перу 1984 г., место нахождения имуществ не имеет значения для целей наследования, а процесс наследственного правопреемства будет осуществляться согласно закону той страны, на территории которой наследодатель имел последнее место жительства [11, с. 464].

Иные государства в  качестве универсального коллизионного  принципа обращаются к «закону гражданства  наследодателя». Эта формула применяется  вне зависимости от характера  имущества и от того, в какой  стране оно находится. Тем не менее  ее практическая реализация представляется отнюдь не беспроблемной. В частности, неясно, какой правопорядок следует  признать решающим для регулирования  правоотношений в случае, если наследодатель  принимает гражданство иной страны или лишается его либо обладает гражданством нескольких стран.

Эти проблемы заставляют законодателей  разных стран создавать иные коллизионные конструкции, призванные установить право, подлежащее применению в ситуации, когда статус насле¬додателя как  гражданина требует дополнительного  обоснования. Так, согласно законодательству Японии (Закон, касающийся применения законов 1898 г. в редакции 1989 г.), если лицо обладает гражданством более чем  одной страны либо не обладает гражданством вообще, то действует правопорядок того государства, где это лицо имеет  обычное место проживания. Если такой  страны не существует, применяется  право государства, с которым  данное лицо наиболее тесно связано [14, с. 318].

Несомненно, что передача наследуемого имущества от наследодателя  к наследникам по закону представляет собой достаточно значимую стадию наследования. Однако ключевой формой распоряжения имущественными правами остается институт завещания. Наследодатель посредством  составления завещания (testament, will) может  определить юридическую судьбу своего имущества. Однако при этом возникают  вопросы обязательной доли в наследстве, защиты прав пережившего супруга  и т. п. Естественно, что государство  объективно заинтересовано в выборе наиболее удобных форм правового  регулирования в виде единообразных  коллизионных начал, которые позволили  бы установить, обладал ли индивид  самой возможностью выразить свою последнюю  волю, отдавал ли он себе отчет в  своих действиях, отвечал ли за свои поступки, словом, определить его завещательную  дееспособность. В сущности, выбор  такого правопорядка уже предопределен  перечнем тех коллизионных принципов, согласно которым регламентируются наследственные отношения в целом. Отметим здесь прежде всего право  той страны, в пределах которой  наследодатель обрел последнее  место жительства на момент составления  завещания, а также правопорядок государства, гражданином которого наследодатель  является.

Обращение к закону гражданства  предусматривает различные варианты ответа на вопрос, когда осуществляется привязка наследственных правоотношений к этому закону (в момент кончины  наследодателя или в период составления  завещания). Приверженность первому  варианту демонстрирует Кодекс международного частного права Туниса, вступивший в силу 1 марта 1999 г. Законодательство Испании, напротив, сохраняет возможность  выбора права той страны, гражданством которой наследодатель обладал  в момент составления завещания.

Любое завещательное распоряжение, если оно составлено дееспособным лицом  и приобрело необходимую юридическую  силу, должно отвечать ряду признаков. Основополагающей в этом плане является форма завещания. Проблема установления права, подлежащего применению в  отношении формы завещания, отличается известной сложностью. С одной  стороны, действует общее правило, в соответствии с которым статут, применимый к наследованию, в целом  определяет и форму завещательного распоряжения. Вместе с тем завещание  представляет собой особый вид односторонней  гражданско-правовой сделки. Поэтому  обращение к другому коллизионному  принципу (закон той страны, где  завещание было подписано) является вполне обоснованным. Эта коллизионная привязка известна судебной практике Великобритании, законодательной практике Литвы [18, с. 201].

Следует заметить, что английское право применительно к наследованию знает случаи обращения и к  закону места заключения сделки.  Таким способом  осуществляется регулирование тех наследственных правоотношений, которые возникают в момент оформления акта купли-продажи недвижимости, находящейся в безусловном личном владении наследодателя.

Природа завещательного распоряжения допускает и непосредственное волеизъявление лица по поводу выбора права. Во всяком случае, нельзя исключать ситуации, когда наследодатель может указать  на необходимость применения того правопорядка, в котором он усматривает некие  преимущества в силу происхождения, гражданства, этнических и культурных мотивов. Многие государства предусматривают  множество вариантов выбора права, подлежащего применению к форме  завещания. Так, закон Чехословакии «О международном частном праве  и процессе» от 4 декабря 1963 г. (в  настоящее время действует на территории Чехии и Словакии) предусматривает, что и законодательство того государства, на территории которого было составлено завещание, может быть признано полномочным  в отношении всех вопросов, связанных  с формой завещательного распоряжения. Закон Венгрии «О международном  частном праве» 1979 г. допускает, что  наследодатель вправе составить  завещание, руководствуясь законами страны - последнего места жительства. В конечном итоге ничто не мешает ему воспользоваться и законодательством своего отечества для установления формы завещания [11,   с. 469].

Коллизионные принципы, посредством  которых осуществляется определение  права, наиболее компетентного для  формы завещания, имеют значение и для его содержания. Последнее  может включать в себя множество  положений, вплоть до инструкций об очередности  исполнения отдельных пунктов и  назначения опекуна наследнику. В  международной практике объективно сложились различные способы  разрешения возникающих при этом коллизионных ситуаций. Так, можно не разделять наследственную массу  на движимое и недвижимое имущество  и руководствоваться коллизионной привязкой, общей для всех видов  вещей. В Италии, например, это закон  места пребывания наследодателя.

Вместе с тем возможен и иной вариант, когда классификация  наследственного имущества на движимое и недвижимое все-таки производится. В таком случае формируются условия  для возникновения явления, которое  нередко называют «расщеплением  статута наследования». Речь идет не о «расщеплении» коллизионной привязки, а о различиях в коллизионно-правовом регулировании отношений   по  наследованию  двух  категорий  объектов — движимых и недвижимых вещей и о дифференциации соответствующих  правовых режимов для них [6, с. 475].