Учет тары

Ситуация 1. Согласно условиям договора, тара обозначена в качестве возвратной. НДС в счет – фактуре по таре не выделен.

В бухгалтерском учете организации отражены записи:

Какие ошибки были допущены организацией?

Обратимся к требованиям нормативно-правовых актов, регулирующих операции с тарой.

Согласно статье 517 ГК РФ:

«Если иное не установлено договором поставки, покупатель (получатель) обязан возвратить поставщику многооборотную тару и средства пакетирования, в которых поступил товар, в порядке и в сроки, установленные законом, иными правовыми актами, принятыми в соответствии с ними обязательными правилами или договором.

Прочая тара, а также упаковка товара подлежат возврату поставщику лишь в случаях, предусмотренных договором.»

Документом, регулирующим вопросы бухгалтерского учета операций с тарой, являются «Основные положения по учету тары на предприятиях, в производственных объединениях и организациях», утвержденные Минфином СССР от 30 сентября 1985 года №166. В пункте 21 положений приведены товарно-материальные ценности, относящиеся к возвратной таре по условиям поставки и многократности использования:

«К возвратной таре по условиям поставки и многократности использования для затаривания в нее товарно-материальных ценностей относятся: деревянная тара (ящики, бочки, кадки и др.), картонная тара (ящики из гофрированного и плоского склеенного картона и др.), металлическая и пластмассовая тара (бочки, фляги, ящики, бидоны, корзины и др.), стеклянная тара (бутылки, банки, бутыли и др.), тара из тканей и нетканых материалов (мешки тканевые, упаковочные ткани, нетканые упаковочные полотна и др.).»

Однако этот документ – как нормативный акт бывшего Союза ССР - применяется в пределах, не противоречащих действующему законодательству и нормативно-правовым актам, принятым после вступления в силу Конституции Российской Федерации (пункт 2 раздела второго Конституции РФ).

Таким образом, требования ГК РФ превалируют над требованиями указанных положений. Это означает, что если условиями поставки будет предусмотрен возврат тары, не поименованной в положениях Минфина СССР, тара будет являться возвратной на основании статьи 517 ГК РФ.

Из обязанности возврата поставщику многооборотной тары вытекает отсутствие перехода права собственности на нее к организации общественного питания, следовательно, учет операций с такой тарой, должен осуществляться исходя из требований пункта 14 ПБУ 5/01:

«Материально - производственные запасы, не принадлежащие организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора, принимаются к учету в оценке, предусмотренной в договоре.»

Так как право собственности на тару при получении товаров не переходит к покупателю, то согласно Плану счетов, такое имущество должно учитываться организацией на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение». Исходя из этого, отражение в бухгалтерском учете операций по учету товара и тары должно оформляться следующим образом:

В момент возврата тары поставщику кредитуется счет 002 на стоимость возвращенной тары (50 000 рублей).

Особое внимание необходимо обратить на порядок расчета по НДС в условиях действия главы 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового Кодекса Российской Федерации. Все дело в том, что пунктом 7 статьи 154 НК установлено следующее:

«При реализации товаров в многооборотной таре, имеющей залоговые цены, залоговые цены данной тары не включаются в налоговую базу в случае, если указанная тара подлежит возврату продавцу.»

Означает ли это, что НДС не облагается только возвратная тара, имеющая залоговые цены?

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ:

«Объектом налогообложения признаются следующие операции:

реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.»

Теперь посмотрим, какое определение «реализации» дает Налоговый Кодекс. Согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ:

«Реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.»

Таким образом, законодатель, прописывая норму указанного пункта статьи 154 НК РФ, вывел из-под налогообложения суммы, перечисляемые покупателем поставщику в качестве залога за возвратную тару и возвращаемые поставщиком покупателю после возврата тары. Если залоговые цены на тару не установлены, однако тара подлежит возврату, объекта налогообложения также не возникает.

Последствия ошибки.

Ранее, до момента вступления в силу главы 30 «Налог на имущество организаций», такая ошибка неизменно привела бы к завышению налога на имущество, так как стоимость тары была бы учтена в налогооблагаемой базе по данному налогу, что привело бы и к занижению налогооблагаемой прибыли. Однако, с 1 января 2004 года материально-производственные запасы, товары и тара не участвуют при расчете налога на имущество, но, налицо грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения.

Кроме того, искажены данные формы №1 «Бухгалтерский баланс» по строкам 210 и 620 на 50 000 рублей (на стоимость невозвращенной на момент составления отчетности тары).

К организации могут применить статью 120 НК РФ и оштрафовать на сумму 5 000 рублей.

Способ исправления.

На стоимость тары, еще не возвращенной поставщику, следует провести исправительные бухгалтерские записи: