Особенности налогообложения внебюджетных средств бюджетного учреждения

Возникающие при этом суммовые разницы (положительные, отрицательные), если налогоплательщик признает доходы по методу начисления, учитываются в составе внереализационных доходов  (расходов).  Если договором цена товара (работ, услуг), имущественных прав определена в условных единицах и при этом, сторонами в договоре согласована дата, на которую определяется цена договора исходя из курса условной единицы, то суммовые разницы возникают только в случае, если момент реализации приходится на более раннюю дату, чем установлена сторонами для определения цены договора.

У налогоплательщиков, применяющих кассовый метод, на дату составления налоговой отчетности в составе внереализационных доходов  (расходов)  учитываются курсовые разницы, возникающие только в связи с пересчетом имущества в виде валютных ценностей. В целях главы 25 НК РФ суммы, отраженные в составе доходов налогоплательщика, не подлежат повторному включению в состав его доходов.

Согласно п. 1 ст. 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав /25.с.28/.

Пунктом 2 названной статьи установлено, что выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные  права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. Таким образом в выручку от реализации должны также включаться суммы, полученные организациями виде финансовой помощи или на пополнение фондов специального назначения в счет увеличения доходов, в виде процентов по товарному кредиту, и другие поступления, если они возникают у организации – налогоплательщика в связи с реализацией им товаров (работ, услуг) и имущественных прав.

            Пунктом 1 ст. 252 НК РФ установлено, налогоплательщики уменьшают полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами налогоплательщика признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст.265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

            Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

      Под документально  подтвержденными расходами понимаются  затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии  с законодательством Российской Федерации.  Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

      Таким образом, если  произведенный расход не соответствует  хотя бы одному из критериев, приведенных выше, то расход в целях налогообложения не признается, даже если он поименован в главе 25 НК РФ как уменьшающий налогооблагаемую прибыль.

     Термин  “ экономическая оправданность ” законодательством Российской Федерации не определен.  МНС России в Методических рекомендациях по применению главы 25 НК РФ, утвержденных приказом МНС России от 26.02.2002 № БГ – 3-02/98 указано, что под экономически обоснованными затратами следует понимать затраты (расходы), обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности, и обусловлены обычаями делового оборота (при этом следует учесть, что понятия “ принцип рациональности” и  “обычаи делового оборота ” налоговым законодательством  России также не предусмотрены).

     Исходя  из условий ст. 252 НК РФ и требований МНС России можно предположить, что обоснованным  будет являться расход, связанный с получением дохода, соответствующий особенностям хозяйственной деятельности организации.

     Еще одним обязательным  условием для признания расходов является их документальная подтвержденность, т.е. любая хозяйственная операция должна быть подтверждена первичными бухгалтерскими документами, соответствующих требованиям ст. 9  Закона РФ от 21.11.1996 “ О бухгалтерском учете ”. Если документы, подтверждающие расходы организации не соответствуют эти критериям, то налоговые органы вправе не принимать данные расходы в целях налогообложения.

     Расходы в зависимости  от их характера и условий  осуществления делятся на расходы, связанные с производством, и внереализационные расходы.

     Пунктом 4 ст.  252 НК  РФ установлено, что если некоторые  затраты с равным основанием  могут быть отнесены одновременно  к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе определить, к какой именно группе он отнесет такие расходы.

     Если некоторые затраты  связаны с получением доходов, которые с равным основанием  могут быть отнесены к нескольким  отчетным (налоговым)  периодам, и  в случае, если прямая связь  между конкретными доходами и  расходами не может быть четко  определена или определяется косвенным путем, то расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности их признания.

      Согласно п. 2  ст. 253  НК РФ расходы, связанные  с производством и реализацией, подразделяются  на:

- материальные расходы;

-расходы на оплату труда;

-суммы начисленной амортизации;

-прочие расходы.

           Налоговая база. Статьей 274  НК РФ впервые  в налоговом законодательстве Российской Федерации установлено понятие налоговой базы по налогу на прибыль.  Налоговой базой  для целей главы  25  НК РФ  признается денежное выражение прибыли, определяемое в соответствии со ст.  247  НК РФ. 

Согласно ст. 315  НК РФ расчет налоговой базы, определяемой налогоплательщиком нарастающим итогом с начала года, должен содержать:

1. Период, за который определяется налоговая база.
2. Выручку, расходы и рассчитанные на их основании суммы прибыли  (убытка), полученные от реализации:

• товаров (работ, услуг) собственного производства;

• имущества и имущественных прав;
• ценных бумаг, обращающимся и отдельно не обращающимся на организованном рынке;
• покупных товаров;
• основных средств;
• финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организованном рынке;
• товаров (работ, услуг) обслуживающих производств и хозяйств.

3. Суммы  внереализационных доходов и расходов и рассчитанные на их основании данные о суммах прибыли (убытка) от внереализационных операций.

Данная структура налоговой базы позволяет налогоплательщику обеспечить    учет и определение налога на прибыль с учетом особенностей, установленных главой  25 НК РФ. для исчисления и признания доходов и расходов по отдельным видам деятельности и хозяйственным операциям, а также соответствует требованиям составления и заполнения налоговой декларации по налогу   на прибыль.

             В случае, если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток – отрицательная разницу между доходами, определяемыми в соответствии с настоящей главой, и расходами, учитываемыми в целях     налогообложения в порядке, предусмотренном настоящей главой, в данном отчетном ( налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю ( в ред. Федерального закона от 29.05.2002  №  57 – ФЗ ).

Убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, принимаются в целях налогообложения в порядке и на условиях, установленных ст. 283  главы  25  НК РФ /25.с.39/ Налогоплательщики, применяющие в соответствии с настоящим Кодексом специальные налоговые режимы, при исчислении  налоговой базы по налогу на прибыль не учитывают доходы и расходы, относящиеся к таким режимам.

1.2. Налоговые ставки, налоговый период

Ставки налога на прибыль организаций установлены ст.  284  НК РФ.  Общая налоговая ставка установлена в размере  24%, в том числе по платежам в доход федерального бюджета  6%, в доход местных бюджетов – 2%.(В 2002 г ставка по платежам в доход федерального бюджета принималась в размере  5%, в доход субъекта РФ – 17%, в доход местного бюджета – 2%.)

           Законодательным  и представительным органам субъектов  РФ не предоставлено право перераспределять ставки между бюджетами, предусмотренные указанной статьей.  Таким  образом, зачисление налога на прибыль в бюджет субъекта РФ и в местные бюджеты должно производиться в суммах, исчисленных соответственно по ставкам в размере  16 % и  2% , без разбивки указанных ставок по этим двум уровням бюджетов. Эти же ставки налога применяются и организациями, имеющими в своем составе обособленные подразделения, при распределении общей суммы авансовых платежей и налога на прибыль между бюджетами субъектов РФ и местными бюджетами по месту нахождения обособленных подразделений.

           Следует  учесть, что законами субъектов  РФ может быть уменьшен размер  предусмотренной ставки в размере  16% для отдельных категорий налогоплательщиков. При этом размер указанной ставки не может уменьшаться более чем на  4 пункта, т.е. ставка налога в  части, зачисляемой в бюджет субъекта РФ, не может быть ниже  12%.

           При  этом необходимо иметь в виду, что под отдельными категориями  налогоплательщиков следует понимать совокупность налогоплательщиков, расположенных на территории субъекта РФ, для которых характерны общие признаки. К таковым, в частности, могут быть отнесены признаки отраслевой общности, однородности деятельности  (в том числе имеющей социальную направленность). Если к данному виду деятельности или отрасли относится только одно предприятие, то на него также распространяются положения последнего абзаца п. 1 ст. 284  НК РФ.

            Налог на доходы иностранных  организаций, не связанных  с деятельностью в РФ  через постоянные представительства, установлен в следующих размерах:

• налог на доходы от использования, содержания или сдачи в аренду   (фрахта) судов, самолетов и других подвижных транспортных средств или контейнеров по ставке  10%;
• по всем остальным доходам иностранных юридических лиц  - 20%.

К налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов, применяются следующие ставки:    

• по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций для распределения между акционерами ( участниками)  ( за исключением дивидендов, начисленных иностранным акционерам ( участникам), и суммой дивидендов, полученных организацией в текущем и отчетном   (налоговом) периоде и предыдущем отчетном ( налоговым) периоде, если ранее эти суммы не участвовали при определении облагаемого налогом дохода в виде дивиденда.

Если полученная разница отрицательна, то обязанность по уплате   налога  по доходам, полученным в виде дивидендов, не возникает;

• по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций  иностранными организациями, а также по доходам, полученным в виде дивидендов российскими организациями от иностранных организаций – 15%. При этом налогоплательщики, получившие дивиденды от иностранных организаций, в том числе через постоянные представительства в РФ, согласно п.  1 ст.  275 НК РФ не вправе уменьшать сумму налога, начисленную на эти дивиденды, на сумму налога, исчисленную и уплаченную по месту нахождения иностранного источника дохода,
• если иное не предусмотрено международным договором.

Если источником выплаты доходов в виде дивидендов является российская  организация, то обязанность удерживать налог и перечислять его в бюджет возлагается на этот источник.

К налоговой базе, определяемой по операциям с отдельными видами долговых обязательств, применяются следующие ставки налога:

1. по доходам в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение дохода в виде процентов – 15%. При реализации государственных и муниципальных ценных бумаг, при обращении которых предусмотрено признание доходом, полученным продавцом в виде процентов, сумм накопленного процентного дохода, налогоплательщик – получатель дохода самостоятельно исчисляет и уплачивает налоги с таких доходов ;
2. 0 % по государственным и муниципальным ценным бумагам, эмитированным до 20 января 1997 г.

Следует учесть, что дивиденды, подлежащие к выплате российской организацией российским организациям и физическим лицам в 2002 г., если они начислены по итогам работы за 2001 г. облагаются по ставке  6 % , при этом сумма дивидендов не уменьшается на сумму дивидендов, полученных организацией в 2001 г.

           Согласно  ст. 285  НК РФ налоговым периодом  по налогу на прибыль признается  календарный год. Отчетными периодами по налогу на прибыль признаются первый квартал, полугодие и 9  месяцев календарного года. Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и т.д. до конца календарного года.

           Если  организация была создана после  начала календарного года, то  согласно п. 2  ст. 55 НК РФ  первым  налоговым периодом для нее  является отрезок времени со  дня создания до конца данного года, а днем создания организации считается день ее государственной регистрации.