Бухгалтерский учет и аудит подотчетных лиц

 

№ п/п	Основные вопросы аудита	Содержание основных вопросов аудита
1	2	3
1.	Знание бизнеса	Основные экономические  факторы, оказывающие воздействие на бизнес, и состояние отрасли, в которой функционирует предприятие. Важнейшие характеристики организации, бизнеса, финансовое состояние, порядок составления отчетности
2.	Понимание систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля	Учетная политика, эффект от нововведений в области бухгалтерского учета. Совокупные знания аудитора относительно систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также ожидаемый эффект от применения контрольных текстов и процедур
3.	Риск и существенность	Ожидаемые оценки внутрихозяйственного риска и риска системы контроля. Разработка и установление уровней существенности для задач проверки
4.	Характер, сроки и масштаб  аудиторских процедур	Эффект от использования  информационных технологий в аудите. Возможность использования результатов работы при внутреннем аудите
5.	Координирование, управление и контроль	Привлечение других аудиторов  при проведении аудита филиалов, обособленных подразделений компании. Учет местонахождения  подразделений аудиторской фирмы

 

В общем плане аудита рекомендуется предусмотреть следующие разделы:

- наименование аудируемой  организации;

- проверяемый период;

- период проведения  проверки и общая трудоемкость  выполняемых работ (чел-ч);

- планируемый аудиторский  риск и уровень существенности;

- состав  аудиторов,  привлекаемых к проведению проверки (в том числе руководитель);

- планируемые виды  работ (в том числе ознакомление  с финансово-хозяйственной деятельностью  аудируемой организации, инструктирование  специалистов, участвующих в проверке;

- контроль руководителя  за выполнением плана и обеспечением  качества работы специалистов, за  ведением ими рабочей документации  и надлежащим оформлением результатов  аудита;

- распределение специалистов  по конкретным вопросам аудита  с указанием срока исполнения.

Программа аудита  определяет характер, временные рамки (сроки) и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для выполнения общего плана аудита аудиторской проверки.

Программа аудита является развитием общего плана аудита, содержит перечень инструктивных положений для ассистентов аудитора, привлеченных к выполнению проверки, а также служит средством контроля качества выполненной ими работы.

При подготовке программы  аудита в ней необходимо учесть следующие вопросы:

- оценка конкретных уровней внутрихозяйственного риска и риска средств контроля, а также требуемый уровень надежности, достигаемый выполнением процедур по существу;

- применение контрольных  тестов и процедур по существу;

- привлечение к проведению  проверки специалистов аудируемой организации, ассистентов, других аудиторов и экспертов, координирование  и контроль выполняемой ими работы;

- иные вопросы общего  плана аудита, в детализированном  виде.

Следует отметить, что  и общий план, и программа аудита подлежат пересмотру и изменениям в ходе проведения аудиторской проверки. Причины их существенных изменений должны быть обоснованы и отражены в рабочих документах аудитора.

Прежде чем составлять программу аудита, необходимо определить уровень существенности в аудите, для конкретной проверки.

Порядок нахождения и  применения в аудите уровня существенности излагается в МСА № 320 «Существенность в аудите» и российском стандарте «Существенность и аудиторский риск» и Федеральным законом от 30.12.2008 года № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности».

В соответствии с приведенными выше нормативными и законодательными актами под достоверностью понимается степень точности данных финансовой отчетности, которая позволяет пользователю этой отчетности, на основании ее данных, делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения.

На данном моменте  необходимо акцентировать внимание, поскольку он является принципиальным: аудитор не должен проверять бухгалтерскую отчетность организации в полном объеме и выражать свое мнение, оценивать нарушения с абсолютной степенью точности (в отличие от ревизии, судебно-бухгалтерской экспертизы). Достаточно проверить некоторый объем документов, хозяйственных операций за отчетный период, позволяющих выразить мнение о достоверности отчетности во всех ее существенных аспектах. Итоговые последствия выявленных ошибок для финансовой отчетности также достаточно привести лишь в оценочном выражении.

Итак, согласно МСА № 320 № «Существенность в аудите» информация считается существенной, если ее пропуск или искажение могут повлиять на экономические решения пользователей принятые на основе финансовой отчетности. Существенность зависит от размера статьи или ошибки, оцениваемых в конкретных условиях их пропуска или искажения. Таким образом, существенность, скорее, определяет пороговое значение или точку отсчета и не является основной качественной характеристикой, которой должна обладать информация для того, чтобы быть полезной.

Существенность в аудите характеризуется двумя сторонами:

- количественной (определяется  общей суммой нарушений, объемом  выборочной и генеральной совокупности);

- качественной (учитываются  иные факторы, которые делают  информацию существенной или несущественной, независимо от суммы нарушений).

Действительно, в МСА  № 320 прямо говориться о том, что  аудитор должен рассматривать каждое выявленное им нарушение, как с количественной, так и с качественной сторон. Кроме того, необходимо помнить, что не всегда нарушения можно оценить в денежном выражении. Например, отсутствие приказа об учетной политике оказывает крайне негативное влияние на результаты работы бухгалтерии и создает ненужные риски для всего предприятия. Вообще любые недостатки в организации работы, документообороте очень трудно поддаются количественному измерению. Однако о них обязательно следует указывать в отчете для принятия скорейших мер по их устранению.

В стандарте также  говорится о том, что аудитор  должен рассматривать возможность  ошибок в относительно небольших суммах, которые в совокупности могут оказывать существенное влияние на степень достоверности отчетности, в частности, нарушение, которое встречается периодически.

В конце определения  «понятия существенности» говорится  уже о количественной характеристике существенности - пороговом значении. Это уже является свойством, а не признаком существенности.

Нахождение уровня существенности необходимо в следующих случаях:

- при определении конкретного  перечня аудиторских процедур, времени на их осуществление, степени проверки (сплошная, выборочная), т. е. в ходе планирования аудита;

- при оценке результатов  проверки и оценке влияния  выявленных нарушений на выражение мнения о достоверности отчетности, т.е. в ходе подготовки аудиторского заключения.

В российский стандарт добавлен еще один случай - в ходе выполнения конкретных аудиторских процедур, т.е. осуществления самой проверки.

В ходе планирования аудита оценка уровня существенности, произведенная аудитором, помогает ему решить следующие вопросы: какие статьи отчетности следует проверить и в каких конкретных ситуациях необходимо использовать выборку и аналитические процедуры. Таким образом, это приводит к снижению ожидаемого уровня аудиторского риска.

Аудиторский риск - это вероятность необнаружения существенных искажений отчетности, если такие искажения реально существуют, или указание в аудиторском заключении на несуществующие нарушения. В любом случае в указанных ситуациях формируются неправильные выводы по результатам проверки и неправильное аудиторское заключение. При этом прослеживается явная связь между уровнем существенности и аудиторским риском.

Действительно, уровень существенности - это субъективно определяемая аудитором количественная величина или качественная характеристика. Уровень существенности можно установить любой. При этом между уровнем существенности и степенью аудиторского риска имеется обратная зависимость:

- чем выше уровень  существенности, чем ниже аудиторский  риск;

- чем ниже уровень  существенности, тем выше аудиторский риск.

Правильное определение уровня существенности - это одна из основных проблем аудиторской деятельности, с которой постоянно сталкиваются даже опытные аудиторы. Единых подходов для каждой аудиторской фирмы не существует.

Единый уровень существенности рассчитывается на основе базовых показателей ОП № 766 (табл. 3.2).

Таблица 3.2

Определение единого  уровня существенности

 по бухгалтерской  отчетности ОП № 766 за 2009 год

 

№ п/п	Наименование базового показателя	Значение Базового показателя, тыс. рублей	Доля %	Значение, принимаемое для нахождения уровня существенности, тыс. рублей
1	2	3	4	5
1.	Балансовая прибыль	869	5	434,5
2.	Выручка от продажи товаров (за минусом НДС)	2 250	2	45
3.	Валюта баланса	18 630	2	372,6
4.	Собственный капитал	1 690	10	169
5.	Общие затраты	3 450	2	69

 

Далее, необходимо проанализировать числовые значения в графе № 5 и исключает максимальное и минимальное значения показателя (валюта баланса и балансовая прибыль). На базе оставшихся показателей рассчитывается средняя величина, которая и является единым показателем уровня существенности:

(372,6+169+69) /3 = 203,5 тыс. рублей.

Далее рассчитывается аудиторский риск - риск неэффективности аудиторской проверки, то есть риск выдачи заключения о достоверности бухгалтерской отчетности ОП № 766 при наличие в ней существенных ошибок.

При определении аудиторского риска руководитель (для уверенности  в своей правоте) использует расчетный  метод, при котором риск определяется по формуле:

                                   ПАР = ВР*РК*РН,                                                (1)

где ПАР - приемлемый аудиторский риск;

      ВР   - внутрихозяйственный риск;

      РК   - риск средств контроля;

      РН  - риск необнаружения.

В ходе расчетов установлено, что ВР - 60%, РК - 50%, РН - 10%, следовательно, ПАР = 0,6 * 0,5 * 0,1= 3%. На практике, большинство аудиторов считают, что приемлемый аудиторский риск не должен превышать 5%.

Аудиторский риск определяет объем тестирования для получения  аудиторских доказательств. Поэтому следует установить связь между целями системы внутреннего контроля и аудиторской проверки, определяя для каждой статьи финансовой отчетности и цели контроля определенную величину аудиторского риска. Чем больший риск готова взять на себя аудиторская организация, тем меньше потребуется собрать свидетельств в ходе проверки экономического субъекта. Следовательно, нужно стремится минимизировать аудиторский риск и тогда получить максимум доказательств для составления аудиторского заключения.

Планируя проверку, руководитель аудиторской группы не вправе настолько полагаться на эффективность системы учета и внутреннего контроля клиента, чтобы значительно сократить объем собираемых данных или не проводить в полном объеме требуемых аудиторских процедур. Аудиторская проверка не может считаться проведенной должным образом, если высока вероятность необнаружения аудиторами существенных ошибок в отчетности клиента.

Следовательно, для подготовки плана проведения аудита необходимо при расчете аудиторского риска  учитывать не только общие аспекты контроля, но и предварительно оценивать совокупность влияющих на них факторов. Только комплексный подход при расчете аудиторского риска позволяет составить оптимальный план аудита.