Аудит движения основных средств

    Первоначальная  стоимость основных средств с  течением времени отклоняется  от стоимости аналогичных объектов  основных средств, приобретаемых или возводимых в современных условиях. Для устранения этого отклонения периодически производится переоценка основных средств и определяется их текущая стоимость, то есть стоимость воспроизводства основных средств в современных условиях, с учётом рыночных цен.

    Переоценка  основных фондов производится  одним из методов: либо на  основе рекомендованных Госкомстатом  РК коэффициентов пересчёта, либо  на основе прямого пересчёта  их балансовой стоимости применительно  к ценам, складывающимся на 1 января 1997 года на соответствующие виды основных фондов и подтверждёнными документами и экспертными заключениями о рыночной стоимости указанных фондов. Предприятия и организации, производящие индексацию, имеют право переоценивать  любую часть имеющихся у них основных фондов одним методом, а другую – вторым методом.  Для подтверждения стоимости основных средств, определённой на основе рыночной цены на новые объекты основных фондов, аналогичные оцениваемым на дату индексации, могут быть использованы способы, которые указаны в письме Минфина РК от 7 августа 1995 г. № Ф-10-4/7245 «Разъяснение по индексации (переоценке) основных фондов методом прямого пересчёта».

    Для подтверждения рыночной цены на объекты основных средств могут быть использованы следующие способы: экспертные заключения о рыночной стоимости объектов основных средств, подтверждённые консультационной или иной специализированной организацией; получение в письменной форме данных о ценах на аналогичную продукцию от предприятия-изготовителей; справки торгующих или иных организаций о ценных на товары; сведения о ценах, опубликованных в специализированных изданиях.

    Аудитор должен проверить: подвергались ли переоценке основные средства или их часть; не производилась ли переоценка земельных участков и объектов природопользования, числящихся в составе основных средств; каким способом производилась переоценка (путём индексации или прямого пересчёта по документально подтверждённым рыночным ценам); имеется ли документальное подтверждение рыночных цен; выборочно проверить правильность расчётов; менялась ли степень износа после проведения переоценки, отражены ли результаты переоценки в бухгалтерском учёте, учтены ли результаты переоценки при составлении отчётности.

    Аудитор должен  проверить правильность произведённых переоценок основных средств и отражение их результатов в учёте. Сумма увеличения первоначальной стоимости основных средств в результате произведённой переоценки отражается по дебету соответствующих счетов подраздела 12          « Основные средства» и кредиту счёта 541 «Дополнительный неоплаченный капитал от переоценки основных средств».

    На сумму  доначисленного износа по переоцениваемым  объектам основных средств делается  следующая бухгалтерская запись: дебет счёта 541, кредит соответствующих счетов подраздела 13 «Износ основных средств».

     На практике  могут быть произведены уценки  объектов основных средств в  связи с их моральным износом  и другими объективными обстоятельствами. При этом сумма уменьшения  первоначальной стоимости объектов  основных средств в результате произведённой уценки в бухгалтерском учёте отражается следующими записями: дебет счёта 541, кредит счетов подраздела 12 «Основные средства».

    На сумму  начисленного износа от разницы  между стоимостью этих объектов  основных средств до уценки и после уценки делается бухгалтерская запись: дебет 541, кредит счетов подраздела 13 «Износ основных средств».

2.2.Аудит операций по поступлению основных средств.

    Важным этапом проверки является проверка операций по движению основных средств. Поступление объектов основных средств должно быть проверено с точки зрения законности, целесообразности и правильности отражения в учёте. При этом объём проводимых процедур аудитор определяет самостоятельно на основе его субъективной классификации операций с основными средствами на типичные и нетипичные, исходя из повторяемости операций, целью создания и функционирования предприятий, сложностей при налогообложении.

    Основные средства  поступают на предприятия в  эксплуатацию в результате: капитальных вложений; получения за оплату от юридических и физических лиц, а также приобретения на аукционе новых и бывших в употреблении объектов основных средств; приобретение основных средств в обмен на ТМЦ; безвозмездного поступления от юридических и физических лиц новых и бывших в употреблении объектов основных средств; получения объектов основных средств в качестве взносов учредителей в уставный капитал; оприходования неучтённых объектов основных средств, выявленных при инвентаризации; поступления объектов основных средств на условиях долгосрочной аренды.

    На основании  соответствующих документов все  объекты основных средств должны  быть своевременно и полностью  оприходованы.

    Приёмка в  эксплуатацию основных средств  осуществляется комиссией, назначенной  для этих целей приказом или распоряжением руководителя предприятия. Как правило, на предприятиях создаются постоянно действующие комиссии. В их состав включают главного механика, специалиста по строительству, представителя технического отдела, инженера по технике безопасности, старшего бухгалтера, начальника цеха или отдела, которому сдаётся в эксплуатацию объект основных средств. На принятые в эксплуатацию основные средства комиссия оформляет акт приёмки-передачи. В этом документе  записывается подробная характеристика объекта, источник приобретения (возведения), год выпуска или постройки, дата ввода в эксплуатацию, результаты испытания, его соответствие техническим условиям, первоначальная стоимость и сумма износа, заключение комиссии. Указывается также, кто принял и сдал объект. Полностью оформленные вместе с приложенной технической документацией паспорта, спецификации, комплектовочная ведомость и др. передаются на утверждение руководителю предприятия, а затем в бухгалтерию.

    Бухгалтерия  предприятия на основании этих документов должна закрепить поступивший объект за материально ответственным лицом, открыть на каждый объект  инвентарную карточку, присвоить ему инвентарный номер, внести его в опись инвентарных карточек и в инвентарный список (по месту нахождения, эксплуатации), произвести бухгалтерские записи по оприходованию основных средств. После открытия карточки техническая документация должна быть передана материально ответственным лицам по месту эксплуатации основных средств. На поступающее оборудование должен быть паспорт, в котором даётся техническое описание объекта основных средств. Паспорта  используются при переписях оборудования, переоценки основных средств.

    Проверка  типичных операций может проводиться выборочным путём, а нетипичных – сплошным методом. К нетипичным операциям могут быть отнесены, например, операции, предусматривающие нестандартную стоимость услуг аренды и/или порядок расчётов; операции, осуществлённые без видимой логической причины; операции, содержание которых отличается от их формы (договор аренды, по существу являющийся договором продажи основных средств с рассрочкой платежа); другие операции, которые, по мнению аудитора, отличаются от обычно производимых организацией.

    Для синтетического  учёта основных средств в Генеральном плане счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственная деятельность субъектов предусмотрен подраздел 12 «Основные средства», где имеются следующие основные инвентарные счета по учёту отдельных объектов основных средств: 121 «Земля», 122 «здания и сооружения», 123 «Машины и оборудование, передаточные устройства», 124 «Транспортные средства», 125 «прочие основные средства», 126 «Незавершённое строительство». Эти счета по отношению к бухгалтерскому балансу активные, поэтому по дебету отражается поступление, а по кредиту – выбытие объектов основных средств. Порядок отражения в бухгалтерском учёте основных средств зависит от того, каким образом и на каких условиях они приобретены.

    Если организация приобрела основные средства за плату, аудитор должен проверить правильность отражения НДС на счетах бухгалтерского учёта и его включения в первоначальную стоимость объекта в случаях, когда организация не является плательщиком НДС. НДС включается в первоначальную стоимость основных средств в следующих случаях: если основные средства приобретены для выпуска льготируемой продукции, работ, услуг (освобождённых от уплаты НДС); в случае приобретения основных средств субъектами малого предпринимательства, работающих в режиме упрощённой системы налогообложения, учёта и отчётности; в случае приобретения основных средств за счёт бюджетных ассигнований; в случае осуществления нового строительства подрядным способом. В инвентарную стоимость объекта включается НДС, уплачиваемый подрядчику в ходе строительства. В случае осуществления строительства хозяйственным способом организация ежемесячно обязана также начислить в бюджет НДС в установленном размере к сумме затрат, отражённых в течение месяца на счёте 126. Аудитор должен установить методом прослеживания: выделен ли НДС в договоре, в первичных документах поставщиков, в расчётных документах организации; имеется ли счет-фактура на приобретённые основные средства, для каких целей приобретён объект основных средств, поскольку от этого зависит порядок отражения налоговых вычетов по НДС. Особое внимание аудитор должен обратить на операции приобретения организацией основных средств у физических лиц. Такие операции оформляются договором купли-продажи, составленным в письменной форме с указанием паспортных данных продавца. С суммы, уплаченной физическому лицу за купленные у него основные средства, принадлежащие ему по праву личной собственности, должен быть удержан и перечислен в бюджет  в установленном размере подоходный налог. Предприятие обязано сообщить о сумме сделки и удержания налога в налоговую инспекцию с указанием фамилии, имени, отчества продавца и места его постоянного проживания. Если физическое лицо зарегистрировано как предприниматель, то при покупке у него основных средств не удерживается подоходный налог.

    Аудитор должен проверить правильность отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учёта при обретении объектов основных средств у юридических лиц за плату. По этим хозяйственным операциям составляется следующая корреспонденция счетов:

1. при оприходовании новых объектов основных средств, приобретённых у юридических лиц за плату, а также на аукционе по первоначальной стоимости и когда оплата счёта поставщика производится сразу же, по фактическому поступлению  их в зависимости от формы расчётов и источников оплаты: Дт-сооветствующих счетов подраздела 12, Кт-421-431,441,451,452;
2. на сумму НДС по оплаченным счетам за эти объекты основных средств: Дт-331, Кт- 421-423, 431, 432,441,451,452;
3. при оприходовании новых объектов основных средств, приобретённых за плату по первоначальной стоимости (с НДС) от юридических лиц в порядке долгосрочных расчётов или с отсрочкой платежа: Дт-соответствующих счетов подраздела 12, Кт- 671;
4. на сумму НДС по этим объектам основных средств: Дт-331, Кт-671;
5. при оплате счетов поставщика за поступившие объекты основных средств в зависимости от источников выплаты: Дт-671, Кт- 421-423,431,432,441;
6. на сумму НДС, отнесённую в уменьшение платежей в бюджет по фактическому поступлению основных средств: Дт-633, Кт-331;
7. при оприходовании объектов основных средств, бывших в эксплуатации и приобретённых за плату по остаточной стоимости (без НДС), когда оплата счетов поставщика производится сразу же по фактическому поступлению их в зависимости от формы расчётов и источников оплаты: Дт- соответствующих счетов подраздела 12, Кт- 421-423,431,432,441,451,452;
8. на сумму накопленного износа поступившего объекта основных средств: Дт соответствующих счетов подраздела 12, Кт соответствующих счетов подраздела 13;
9. на сумму расходов по доставке, установки и посредническим операциям, включённым в счета поставщика, в зависимости от формы расчётов и источников оплаты: Дт соответствующих счетов подраздела 12, Кт- 421-423,431,432,441,451,452;

В результате поступившие  объекты основных средств, бывшие в  эксплуатации, будут оприходованы по первоначальной стоимости.

10. на сумму НДС по оплаченным счетам за эти объекты основных средств: Дт-331, Кт- 421-423,431,432,441,451,452;
11. при оприходовании основных средств, бывших в эксплуатации и приобретённых за плату по балансовой стоимости (без НДС), в порядке долгосрочных расчётов или отсрочки платежа: Дт соответствующих счетов 12 подраздела, Кт-671;
12. на сумму накопленного износа поступивших объектов основных средств: Дт- соответствующих счетов подраздела 12, Кт счетов подраздела 13;
13. на сумму расходов по доставке, установке и посредническим операциям, включенным в счета поставщика: Дт счетов подраздела 12, Кт-671;

В результате поступившие  объекты основных средств, бывшие в  эксплуатации, приходуются по первоначальной стоимости.

14. на сумму НДС по этим поступившим объектам основных средств:Дт-331, Кт-671;
15. при оплате счетов поставщика за поступившие объекты основных средств: Дт-671, Кт-421-423,441;
16. на сумму НДС, подлежащую к зачёту в счёт долга в бюджет, по фактическому поступлению основных средств: ДТ-633, Кт-331.

    Большинство основных средств поступает на предприятия в результате капитальных вложений. Капитальные вложения – совокупность затрат на воспроизводство и улучшения качественного состава основных средств.

    Аудитору необходимо проверить обоснованность произведённых затрат на капитальное строительство и определить себестоимость капитальных вложений. Для контроля и выявления себестоимости капитальных вложений применяется счёт 126 «Незавершённое строительство». На этом счёте учитываются все затраты: по возведению зданий и сооружений, монтажу оборудования и другие расходы, предусмотренными сметами, сметно-финансовыми расчётами на капитальное строительство, а также проценты по кредитам, предоставленным на период строительства, связанные со строительством и приобретением основных средств, включаемые и не включаемые в первоначальную стоимость объектов основных средств; по обретению технического, энергетического и производственного оборудования, требующего монтажа и предназначенных для установки в строящихся объектах капитальных вложений.

    Перечисленные  затраты на строительно-монтажные  работы учитываются  нарастающими итогами с начала и до конца строительства и реконструкции объекта. По мере окончания работ  по доведению до рабочего состояния созданных на предприятии или поступивших объектов основных средств на основании актов приёмки они зачисляются в состав основных средств. При этом делается следующая бухгалтерская запись: дебет соответствующих счетов подраздела 12 «Основные средства», кредит счёта 126 «Незавершённое строительство». При проверке аудитору следует обратить внимание на следующее: при осуществлении учёта капитальных затрат должен быть отдельный учёт затрат, формирующих инвентарную стоимость основных средств, и средств, не увеличивающих стоимость основных средств. Затраты, не увеличивающие стоимости основных средств, списываются со счёта 126 в дебет счёта 821. К затратам, не увеличивающим стоимость основных средств, относятся: затраты, предусмотренные в сводных сметных расчётов стоимости строительства; затраты на подготовку эксплуатационных кадров для основной деятельности строящихся предприятий;  расходы перспективного характера; средства, передаваемые на строительство объектов в порядке долевого участия, если построенные объекты будут приняты по вводу их в эксплуатацию в собственность другими организациями; расходы, связанные с возмещением стоимости строения при отводе земельных участков под строительство; затраты, предусмотренные в сводных сметных расчётов стоимости строительные расходы по оплате процентов по кредитам банков сверх учётных ставок, установленных Национальным банком РК; убытки по основным средствам строительства, а также от разрушений незаконченных строительством зданий и сооружений, возникших от стихийных бедствий; затраты на консервацию строительства; расходы по сносу, демонтажу и охране объектов, прекращенных строительством; расходы, связанные с уплатой процентов, штрафов, пени и неустоек за нарушения финансово-хозяйственной деятельности, и другие затраты.