Формирование центров затрат, ответственности и рентабельности на предприятии

Показателями премирования для центров управленческих затрат обычно являются (в комплексе):

а) благоприятные отклонения (снижение по сравнению с планом) сметы операционных расходов;

б) выполнение целевого (качественного) бюджетного плана;

в) репрезентативные показатели, характеризующие общий уровень трудовой и исполнительской дисциплины и качество работы.

Условиями премирования центров управленческих затрат являются:

а) не превышение сметы операционных расходов;

б) опять же выполнение целевого (качественного) бюджетного плана.

Этот план утверждается перед началом бюджетного периода бюджетным комитетом предприятия (обычно его роль исполняет Правление компании), и этот же бюджетный комитет заслушивает отчет службы об исполнении бюджетного плана по окончании бюджетного периода. В бюджетный план входит перечень управленческих мер по развитию деятельности, которые служба обязана осуществить в течение бюджетного периода. Фактически целевой бюджетный план центра управленческих затрат состоит из перечня управленческих мероприятий «под ответственность» службы на данный бюджетный период плюс указание по каждому мероприятию на плановую «степень» его осуществления (разработка, разработка и частичное внедрение, разработка и полное внедрение и т.п.)

Репрезентативные показатели характеризуют качество исполнения службой своих регулярных функций. Следует отметить, что контроль репрезентативных показателей, равно как и качества исполнения целевого плана, осуществляет не сама служба, а аналитический отдел при первом вице-президенте по экономике и финансам (высшем должностном руководителе, персонально ответственном за исполнение сводного бюджета в целом).

Процедура начисления премиального фонда центру управленческих затрат обычно такова. По окончании бюджетного периода на специальном заседании бюджетного комитета (Правления) заслушивается отчет службы о выполнении целевого бюджетного плана с обязательным представлением данных по фактической смете операционных расходов и репрезентативным показателям деятельности. Параллельно заслушивается такой же доклад аналитического отдела при первом вице-президенте по экономике и финансам. Как уже отмечалось, не превышение сметы операционных расходов и приемлемое выполнение целевого плана являются условиями премирования (то есть при невыполнении хотя бы одного из данных условий вопрос о премировании службы автоматически снимается с повестки дня). При этом не превышение сметы операционных расходов, естественно, подтверждается количественно, а качество исполнения целевого плана члены Правления оценивают экспертным путем (например, через голосование). Репрезентативные показатели при этом играют роль фондокорректирующих в дополнение к качеству исполнения целевого плана.

Центрами нормативных затрат, как правило, являются производственные подразделения (цеха), не переведенные в статус центров прибыли. Для них условием премирования является точное исполнение бюджетного задания по объемам и структуре выпуска. При этом отклонения могут быть оправданы только при предоставлении подразделением соответствующего протокола, фиксирующего либо согласованное управленческое решение с другой службой о взятии той на себя ответственности за отклонения объема и структуры выпуска, либо ответственность смежного подразделения либо внешних контрагентов (например, поставщиков) за срыв производственной программы.

Показателем премирования является сумма произведений фактических отклонений удельной себестоимости выпуска по виду продукции на плановый выпуск данного вида продукции по всем видам продукции в том случае, если подразделение полностью контролирует производственный цикл одного или нескольких видов продукции (дивизиональная структура управления). Заметим, что по одному из видов продукции, допустим, может быть перерасход удельной себестоимости, но с точки зрения стимулирования подразделения как целостного объекта системы учета ответственности важно суммарное отклонение по контролируемому показателю (удельным затратам). Если же на предприятии в силу производственной специфики имеет место функциональная (попроцессная) система управления, то показателем премирования центра нормативных затрат (например, кузнечного или литейного цеха) является сумма произведений фактических отклонений удельных затрат по процессу на плановый выпуск данного вида продукции в разрезе видов продукции. Допустим, литейный цех премируется за общее снижение удельных затрат по литью в себестоимости выпуска.

Специфическим центром нормативных затрат является служба снабжения. Для нее условием премирования является точное выполнение плана по закупкам (по физическому объему и структуре заготовления), отклонения от которого опять же принимаются при наличии «оправдательных» документов (допустим, служба производства приняла управленческое решение по переходу на покупку полуфабрикатов «на стороне» и взяла на себя дополнительные хозрасчетные издержки). Показателем премирования является благоприятное суммарное отклонение (ценовая экономия). Это сумма произведений отклонений закупочной цены от плановой на плановый объем закупок по всем видам заготовляемых товарно-материальных ценностей. 

Сравнение фактических результатов с запланированными показателями отражается в отчете об исполнении сметы, который представляет собой таблицу (табл. 1)

 

Табл. 1 «Отчет об исполнении сметы»

Статьи контролируемых затрат

Затраты по смете

Фактические затраты

Отклонения

 

Большинство руководителей не имеют времени изучать детализированные бухгалтерские отчеты и искать проблемные области. Поэтому такие отчеты наряду с суммарными величинами должны указывать статьи, по которым отмечены особо плохие или особо хорошие результаты. Сметы и отчеты об их исполнении составляют первый (нижний) уровень внутрихозяйственной (внутрифирменной) управленческой отчетности.

2. Учет и отчетность по центрам доходов.

Центр доходов – это подразделение, руководитель которого отвечает только за выручку, но не за затраты. То есть в рамках выделенного бюджета он ответственен за максимизацию дохода от продаж. При этом, как правило, руководители таких подразделений не имеют полномочий ни по дополнительному (сверх бюджета) расходу средств для привлечения дополнительных ресурсов, ни по варьированию ценами реализации с целью максимизации прибыли. Взаимосвязи между затратами на функционирование такого центр и значением выручки практически нет, поэтому основным контролируемым показателем является выручка,  а также определяющие её показатели: объем сбыта в натуральном выражении цены, структура реализации. Типичный пример -  отдел сбыта.

Для отдела сбыта условиями премирования являются:

а) непревышение лимита контролируемых (прямых коммерческих и операционных) расходов;

б) выполнение плана по продажам (в разрезе отдельных видов продукции).

Центр прибыли — подразделение, руководитель которого отвечает как за затраты, так и за прибыль. Это предприятия в составе крупного объединения.  Менеджер центра прибыли контролирует цены, объем производства и реализации, а также затраты, поэтому основным контролируемым показателем считается прибыль. Центр прибыли может состоять из нескольких центров затрат (предприятия, входящие в состав объединения имеют цехи, участки).

Принимая прибыль за основной оценочный показатель, руководствуются следующими правилами:

• рост прибыли подразделения не должен вести к снижению прибыли всей фирмы;
• прибыль каждого подразделения должна быть сформирована объективно, независимо от размеров прибыли всей компании;
• результаты деятельности одного менеджера не должны зависеть от решений других менеджеров.

Для того чтобы центр ответственности стал центром прибыли, необходимы следующие условия:

• следует увеличить объем бухгалтерских записей для измерения продукции в виде дохода, а центры ответственности, получающие эту продукцию, должны учитывать себестоимость приобретенных товаров и услуг;
• надо предоставить менеджеру центра ответственности больше полномочий в принятии решений по количеству и качеству выпускаемой продукции или по отношению качества продукции к затратам;
• не может быть центром прибыли подразделение, предоставляющее другим центрам услуги, так как они предоставляются обычно бесплатно. Например, если руководство проводит внутренний аудит в каком-либо подразделении, то последнее не оплачивает расходы внутренней аудиторской службы, и поэтому подразделение внутреннего аудита не является центром прибыли.

Неэффективно выделение центра прибыли при выпуске однородной продукции (например, цемента), где возможно применение натуральных показателей (например, тонны выпущенного цемента).

Цель центра прибыли — получение максимальной прибыли путем оптимального сочетания параметров вкладываемых ресурсов, объема выпускаемой продукции и цены. Рост прибыли структурного подразделения может стимулироваться правильным подбором показателя, характеризующего деловую активность сегмента. Интересно, что некоторые западные фирмы в целях стимулирования деятельности своих подразделений создают искусственные центры прибыли — сегменты, которые «продают» большую часть своих товаров и услуг другим структурным подразделениям внутри компании. Цена, по которой центры рассчитываются между собой, называется трансфертной ценой. В этом случае трансфертные цены выполняют внутри компании функции рыночных цен. Плата за услуги между центрами ответственности взимается в соответствии с заранее определенным механизмом.

Поскольку управляющие центра прибыли несут ответственность и обладают полномочиями как в части затрат, так и в части поступлений, то отчеты, используемые в системе учета по центрам ответственности для оценки центра прибыли обычно имеют форму отчета о прибыли. Эти отчеты отражают затраты и поступления подразделений вплоть до формирования валовой прибыли от реализации или операционной прибыли:

Валовая прибыль центра прибыли = Чистая выручка от продаж -  Производственная себестоимость реализованной продукции.

Чистая выручка от продаж = Выручка от продаж на сторону +

+ Выручка от продаж другим  центрам прибыли по трансфертным ценам — Скидки и возврат.

Производственная себестоимость = Прямые затраты по оплате труда + Прямые материальные затраты + Накладные расходы данного центра ответственности.

Отчетность центра прибыли может быть расширена до показателя операционной прибыли:

Операционная прибыль = Валовая прибыль —

— Операционные расходы центра прибыли.

Операционные расходы — расходы по реализации (коммерческие) и административные (общехозяйственные) расходы, но не включающие выплачиваемые проценты за кредит и налог на прибыль (эти расходы осуществляет предприятие в целом).  Операционные расходы, относимые на центр прибыли, можно разделить на прямые и косвенные (такие, нельзя непосредственно увязать с центром прибыли). Тогда в отчет о прибыли (табл. 2) можно ввести промежуточный показатель — остаточный доход.

Табл. 2 «Внутрифирменный отчет о прибыли»

Показатели	Центр А	Предприятие
Чистые продажи	*	*
Производственная себестоимость реализованной продукции	*	*
Валовая прибыль	*	*
Прямые операционные расходы	*	*
Остаточный доход	*	*
Косвенные операционные расходы		*
Операционная прибыль		*
Расходы на выплату процентов		*
Прибыль до налогообложения		*
Налог на прибыль		*
Чистая прибыль		*

Отчеты о прибыли, где сопоставляются соответствующие величины затрат и поступлений центров прибыли, — второй уровень внутрифирменной управленческой отчетности.

Условием премирования является достижение запланированного в бюджете объема валовой прибыли.