Учёт налога на прибыль на примере ЗАО "Тега-лес"

применения разных способов расчета амортизации для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения;

признания выручки от продажи продукции (товаров, работ, услуг) в виде доходов от обычных видов деятельности отчетного периода, а также признания процентных доходов для целей бухгалтерского учета исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, а для целей налогообложения - по кассовому методу;

отсрочки или рассрочки по уплате налога на прибыль;

применения различных правил отражения процентов, уплачиваемых организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов) для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения;

прочих аналогичных различий.

Вычитаемые временные разницы и налогооблагаемые временные разницы отчетного периода отражаются в бухгалтерском учете обособленно.

Рассмотрим на примере, как нужно определять вид временной разницы.

Пример.

В составе основных средств, принадлежащих предприятию числятся легковой автомобиль и офисное здание. Они были приобретены в конце 2009 г. У этих объектов и в бухгалтерском, и в налоговом учете сформирована одинаковая первоначальная стоимость. Но амортизационные отчисления, отражаемые для целей бухгалтерского и налогового учета, были разными. 

В 1 квартале 2010 г. по этим основным средствам были начислены такие суммы амортизации:

- по автомобилю - 18 000 руб. в бухучете  и 9000 руб. в налоговом учете (из-за  применения понижающего коэффициента 0,5);

- по зданию - 120000 руб. в бухучете и 250 000 руб. в налоговом учете (из-за разных сроков полезного использования).

Разница между суммами бухгалтерской и налоговой амортизации по легковому автомобилю за I квартал 2010 г. составляет 9000 руб. (18 000 руб. - 9000 руб.). В налоговом учете амортизация по автомобилю начисляется медленнее, но в последующие периоды вся первоначальная стоимость объекта все равно будет списана. Значит, возникшая разница носит временный характер.

Поскольку сумма расходов в виде амортизации по автомобилю в налоговом учете меньше, чем в бухучете, величина налоговой базы становится больше по сравнению с финансовым результатом по бухучету. Эта сумма расходов будет списана в налоговом учете (уменьшит налоговую базу) в будущем, в последующие отчетные (налоговые) периоды. Следовательно, при начислении амортизации по автомобилю возникла вычитаемая временная разница.

По офисному зданию амортизация начисляется быстрее в налоговом учете. Разница между суммами бухгалтерской и налоговой амортизации за 1 квартал 2010 г. составляет 130 000 руб. (250 000 руб. - 120 000 руб.). Поскольку в последующие периоды в целях бухгалтерского учета вся первоначальная стоимость здания будет списана, возникшую разницу можно признать временной.

Определяя вид временной разницы по зданию, бухгалтер рассуждал следующим образом. Сумма расходов в виде амортизационных отчислений по зданию в налоговом учете больше, чем в бухгалтерском. Это приводит к уменьшению величины налоговой базы по сравнению с финансовым результатом в бухучете. В будущем амортизация здания в налоговом учете завершится, а в бухгалтерском учете будет продолжаться (до полного списания первоначальной стоимости). И тогда налоговая база станет больше, чем финансовый результат по бухучету. Значит, при амортизации офисного здания возникает налогооблагаемая временная разница11.

Таблица 2

Наименование операции	Классификация (доход/расход)	Бухалтерский учет, руб.	Налоговый учет, руб.	Изменение налоговой базы, руб. (+/-)	Вид временной разницы
Амортизация автомибиля.	расход	18 000	9 000	+9 000	ВВР
Амортизация здания.	расход	120 000	250 000	-130 000	НВР

 

1.2 Учётная политика

     Учетная политика - это средство легальными способами получить необходимую администрации величину прибыли и представить финансовое положение фирмы в соответствии с интересами собственников. Налоговая политика - это средство легальными способами минимизировать налоговые платежи. Договорная политика предполагает умение оформлять сделки такими договорами, которые обеспечивают наиболее благоприятные условия для фирмы, т.е. сводят ее обязательства по отношению к контрагентам до минимума, а свои требования к ним доводят до максимума.

     И здесь следует  отметить очень важную особенность. Если величина бухгалтерской прибыли - следствие учетной политики и она формируется по данным бухгалтерского учета, величина налогооблагаемой прибыли - следствие налоговой политики и она формируется по данным налогового учета, то договорная политика сама формирует величину и бухгалтерской, и налоговой прибыли. Бухгалтерская прибыль представляет собой разницу между доходами и расходами, исчисленными согласно правилам бухгалтерского учета. Налогооблагаемая прибыль получается как разность между доходами и расходами, исчисленными согласно правилам гл. 25 HK РФ. Если требования бухгалтерских и нормативных документов совпадают, то данные бухгалтерского учета становятся исходными для налогового учета.  

Учетной политикой организации называют совокупность способов ведения бухгалтерского учета:

- первичного наблюдения,

- стоимостного измерения,

- текущей группировки,

- итогового обобщения,

- фактов хозяйственной деятельности.

К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы:

- группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности,

- погашения стоимости активов,

- организации документооборота,

- инвентаризации,

- применения счетов бухгалтерского учета,

- организации регистров бухгалтерского учета,

- обработки информации.

Правила формирования и раскрытия учетной политики для целей бухгалтерского учета коммерческих организаций регламентируются положениями ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации». При этом, филиалы и представительства иностранных организаций, находящиеся на территории РФ, могут формировать учетную политику:

- либо в соответствии с ПБУ 1/2008,

- либо исходя из правил, установленных в стране нахождения иностранной   организации, если последние не противоречат МСФО.

Но в прошедшем, 2013 году изменились требования российского законодательства к формированию учетной политики. Начиная с 01.01.2013г. вступил в силу Федеральный закон от 06.12.2011г. №402-ФЗ «О бухгалтерском учете», соответственно, с этого момента закон «О бухгалтерском учете» №129-ФЗ от 21.11.1996 г. утрачивает силу и его положения больше не применяются.

Действие закона №402-ФЗ распространяется:

- на коммерческие и некоммерческие организации,

- государственные органы,

- ЦБ РФ,

- ИП,

- частных адвокатов и нотариусов,

- филиалы и представительства (а также иные структурные подразделения), находящиеся на территории РФ.

В настоящее время от обязанности ведения бухгалтерского учета освобождены организации, перешедшие на УСН, а так же граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юр.лица, к которым приравниваются адвокаты12.

В законе №402-ФЗ не предусмотрено освобождение организаций от обязанности ведения бухгалтерского учета в зависимости от применяемой ими системы налогообложения.

При этом в соответствии с п.2 ст.6 закона №402-ФЗ, бухгалтерский учет могут не вести:

ИП, лица, занимающиеся частной практикой,

- если в соответствии с законодательством  РФ о налогах и сборах они  ведут учет доходов или доходов и расходов и (или) иных объектов налогообложения в порядке, установленном указанным законодательством.

 Находящиеся на территории  РФ:

- филиал,

- представительство,

- иное структурное подразделение организации, созданной в соответствии законодательством иностранного государства,

- если в соответствии с законодательством  РФ о налогах и сборах они  ведут учет доходов и расходов  или иных объектов налогообложения  в порядке, установленном указанным законодательством.

Законом №402-ФЗ введено само понятие учетной политики. В соответствии с п.1 ст.8 закона №402-ФЗ, учетной политикой признается совокупность способов ведения организацией бухгалтерского учета. При формировании учетной политики в отношении конкретных объектов бухучета, организации должны выбрать способ его ведения из способов, допускаемых федеральными стандартами (п.3 ст.8 №402-ФЗ).

Организация самостоятельно устанавливает способ ведения бухучета тех объектов, для которых федеральными стандартами не установлены способы ведения бухучета. При этом необходимо исходить из требований, установленных законодательством РФ о бухгалтерском учете, федеральными или отраслевыми стандартами (п.4 ст.8 №402-ФЗ).

Положения о последовательности применения учетной политики организации и случаи, в которых она может изменяться, остались без изменений.

В положениях об учетной политике организации, в новом ФЗ, отдельно не упоминаются:

- Рабочий план счетов бухгалтерского учета;

- Формы первичных и внутренних документов;

- Порядок проведения инвентаризации;

- Правила документооборота и технология обработки учетной информации;

- Порядок контроля за хозяйственными операциями.

        Формы первичных документов с 2013 года не будут утверждаться учетной политикой организации. Их будет утверждать руководитель (кроме организаций госсектора, руководствующихся бюджетным законодательством) по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (п.4 ст.9 №402-ФЗ).При разработке и внесении изменений в учетную политику организации на 2013 год, бухгалтер должен руководствоваться как положениями закона 402-ФЗ, так и положениями ПБУ 1/2008.Это следует из положений п.1 ст.30 закона 402-ФЗ:

- до утверждения органами федеральных и отраслевых стандартов, предусмотренных законом 402-ФЗ, применяются утвержденные до дня вступления в силу закона 402-ФЗ ПБУ.

В соответствии с п.4 ПБУ 1/2008, учетная политика организации формируется:

- главным бухгалтером,

- иным лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (в соответствии с действующим законодательством).

Учетную политику утверждает руководитель организации.

В учетной политике утверждаются:

рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;

- формы первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета, а также

 - документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

- порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;

- способы оценки активов и обязательств;

- правила документооборота и технология обработки учетной информации;

-порядок контроля за хозяйственными операциями;

- другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

В части утверждения учетной политикой форм первичных документов в настоящее время можно применить следующий порядок:

- сначала разработанные формы первичных документов утверждаются

  руководителем,

- затем – прикладываются к учетной политике организации.

При формировании учетной политики предполагается, что (п.5 ПБУ 1/2008):

- активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и   обязательств   собственников этой организации и активов и обязательств других организаций (допущение имущественной обособленности);

- организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке (допущение непрерывности деятельности);

- принятая организацией учетная политика применяется последовательно от одного отчетного года к другому (допущение последовательности применения учетной политики);

- факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).

В соответствии с п.6 ПБУ 1/2008, учетная политика организации должна отвечать шести основным требованиям и обеспечивать:

1. Полноту отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности (требование полноты).
2. Своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности (требование своевременности).
3. Большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (требование осмотрительности).
4. Отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой).
5. Тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца (требование непротиворечивости).
6. Рациональное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйствования и величины организации (требование рациональности).