Налог как правовая категория

обязательный  характер сбора. Следует отметить, что  установление размера сбора, необходимость  взимания соответствующего платежа определяются государством в одностороннем порядке. Вместе с тем

отличительной от налогов особенностью в данном случае следует

признать тот  факт, что обязательный характер сбора  возникает не

императивно, как  в случае налога (в силу наступления  определенных

обстоятельств и специального указания в законе на данные

обстоятельства  как основания взимания налога), а диспозитивно, то есть

в связи с  выполнением по просьбе плательщика  сборов

государственными  органами либо органами местного самоуправления в

пользу определенного лица юридически значимых действий;

безэквивалентный  характер сбора. Подразумевается, что  уплата

сбора не означает появление встречной обязанности  государства, хотя и

является одним  из условий выполнения юридически значимых действий.

При этом ряд исследователей считает, что «государственные сборы

призваны компенсировать расходы государственного аппарата, т.е. они

должны быть скорреспондированы с затратами, произведенными при

112

реализации  соответствующей государственной  услуги» . Другие же авторы, в частности С.Г. Пепеляев, утверждают, что, с одной стороны, «цель взыскания пошлины или сбора (пошлинный принцип) состоит лишь в покрытии без убытка, но и без чистого дохода, издержек учреждения, в связи с деятельностью которого взимается пошлина», а с другой стороны, отмечают, что при уплате сбора «денежная сумма может быть неэквивалентна расходу, понесенному в связи с оказанием услуги» . Полагаем, что реализация означенного «пошлинного принципа» позволит утверждать о частноправовой природе сборов. Вызвано это прежде всего тем, что в подобной ситуации достаточно сложно будет провести различия между услугами государственных (муниципальных) органов, оказываемых на основе договора, и юридически значимыми действиями, одним из условий совершения которых будет являться уплата государственной пошлины. Полагаем, что основанием для проведения подобного разделения является совершение юридически значимых действий со стороны государственного органа (в рамках осуществления возложенных на него функций), а не выполнение услуги (копирование документов, осуществление перевода и т.д.); установление размера сбора на основании закона, а не на основе взаимной договоренности сторон, участвующих в правоотношениях. Считаем не вполне корректным использование термина «публичные услуги», «услуги бюджетных учреждений», «публично-правовые услуги» для целей описания совершаемых государственными органами и органами местного самоуправления, иными лицами юридически значимых действий, в связи с осуществлением которых взимаются сборы. Термин «услуги публично-правового характера» был введен и по настоящий момент используется Конституционным Судом РФ , хотя до сих пор не получил своего детального раскрытия в законодательстве. Гражданский кодекс Российской Федерации оперирует другим понятием – «публичный договор», который характеризуется двумя признаками: правовым статусом организации, обязанной заключить договор (коммерческая организация), а также характером осуществляемой деятельности (с выполнением обязанности по продаже товаров, выполнению работ и оказанию услуг в отношении каждого, кто обратится к коммерческой организации)»6. Учитывая отмеченное, полагаем, что использование термина «публичный договор» является неприемлемым для целей описания правовой природы юридически значимых действий, в связи с осуществлением которых взимается сбор. Считаем, что при взимании сборов важно учитывать, что государство в лице своих органов и иных лиц не оказывает какие-либо услуги, а осуществляет возложенные на него функции, взимая при этом за выполнение данных функций сборы. В подобной ситуации, следует согласиться с исследователями, утверждающими, что сборы, взимаемые на территории Российской Федерации, обладают таким признаком как

I I п

возмездность . Вместе с тем полагаем, что невозможно оценить

стоимость выполнения функции органами государственной власти либо

уполномоченными государством лицами, то есть следует  признать

отсутствие  такой функции сборов, как эквивалентность. Например, при

рассмотрении  заявления о взыскании с ответчика  суммы неуплаченных

сумм по договору в арбитражном суде важна не только сумма,

118

подлежащая  возмещению . Суд должен одинаково  внимательно подойти к изучению материалов дела, дать правильную оценку имеющимся фактам, правильно определить предмет и основание иска, и, исходя из проведенного анализа, вынести решение. Но при рассмотрении иска стоимостью 100 рублей взимается государственная пошлина существенно меньше государственной пошлины, взимаемой при рассмотрении требований на сумму 100 ООО рублей. В подобной ситуации следует признать, что посредством государственной пошлины реализуется скорее другая ее функция – дисциплинирующая.

Полагаем, что  следует выделить следующие сходства налогов и сборов: безэквивалентность; обязательность; законность; односторонний  характер установления сборов; уплата и сборов, и налогов осуществляется в форме отчуждения принадлежащих на праве собственности плательщикам денежных средств.

Учитывая изложенное, а также отсутствие единообразного понимания правовой природы сбора, считаем необходимым предложить определение данного понятия: сбор – обязательный безэквивалентный платеж, взимаемый на основании закона в форме отчуждения принадлежащих плательщику на праве собственности денежных средств, уплачиваемый при осуществлении государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными государством органами и должностными лицами возложенных на них функций.

Затронув подход к анализу правовой природы сборов, предложенный законодателем, необходимо также осветить складывающуюся судебную практику по данному вопросу. Наибольший интерес для исследователя представляют определения Конституционного Суда РФ от 10 декабря 2002 г. №283-0 и 284-0. Статьей 6 Закона РСФСР от 19 декабря 1991 г. «Об охране окружающей природной среды» Правительству РФ было предоставлено право устанавливать предельные размеры и порядок определения платы за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия. Во исполнение федерального законодательства Правительство Российской Федерации приняло постановление от 28 августа 1992 г. № 632 «Об утверждении Порядка определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия» . Данное постановление в части, касающейся введения новых размеров патентных пошлин, решением Верховного Суда Российской Федерации (далее – Верховный Суд РФ) от 28 марта 2002 года № ГКПИ 2002-178 признано незаконным и недействующим. Верховный Суд РФ пришел к выводу, что в этой части оно противоречило требованию ст. 57 Конституции РФ о законно установленных налогах и сборах и конкретизирующим его положениям Налогового кодекса РФ (ст.ст. 1, 5 и 8), поскольку плата за негативное воздействие обладает всеми признаками налоговых платежей и сборов, а потому с принятием Налогового кодекса РФ как плата, так и ее размеры должны устанавливаться федеральными законами, а не нормативными актами Правительства РФ. Определением Верховного Суда РФ от 4 июня 2002 года № КАС 02-232 решение оставлено без изменения, а кассационная жалоба Правительства РФ – без удовлетворения.

Правительство РФ, используя предоставленное ему  Конституцией РФ право, обратилось в  Конституционный Суд РФ.

Вопрос о  правовой природе налогов и сборов неоднократно являлся предметом  рассмотрения в Конституционном Суде Российской Федерации. Так, в Постановлении от 11 ноября 1997 года №16-П «По делу о проверке конституционности статьи 11.1 Закона Российской Федерации от 1 апреля 1993 года «О Государственной границе

123

Российской  Федерации» в редакции от 19 июля 1997 года» указывалось, что «установить налог или сбор можно только законом; налоги, взимаемые не на основе закона, не могут считаться «законно

установленными»; Конституция Российской Федерации  исключает возможность установления налогов и сборов органами исполнительной власти; установить налог или сбор — не значит только дать ему название, необходимо определение в законе существенных элементов налоговых обязательств». Более того, в частности, в указанном постановлении, уточнялось, что «если существенные элементы налога или сбора устанавливаются исполнительной властью, то принцип определенности налоговых обязательств подвергается угрозе, поскольку эти обязательства могут быть изменены в худшую для налогоплательщика сторону в упрощенном порядке».

Согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Постановлении от 18 февраля 1997 г. № 3-П «По делу о проверке конституционности Постановления  Правительства Российской Федерации  от 28 февраля 1995 года «О введении платы  за выдачу лицензий на производство, розлив, хранение и оптовую продажу

124 г-

алкогольной продукции» , в случае, если сборы «по своей  природе и содержанию являются федеральными, право на их установление принадлежит  федеральному законодателю, который  с этой целью должен принять федеральный закон в установленной Конституцией Российской Федерации процедуре».

Вместе с  тем Конституционным Судом РФ отмечалась возможность делегирования  федеральным законодателем Правительству  РФ права определять отдельные элементы налогообложения и обложения сборами (см., в частности, Определение Конституционного Суда РФ от 8 февраля 2001 г. № 14-0 «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданина Слободенюка Владимира Борисовича на нарушение его конституционных прав частью первой статьи 35 Федерального закона «О животном мире» ). Подобная позиция отражена и в другом Определении Конституционного Суда РФ от 10 апреля 2002 г. № 284-0, где отмечается, что «обязательные индивидуально-возмездные федеральные платежи, внесение которых является одним из условий совершения государственными органами определенных действий в отношении плательщиков (в том числе предоставление определенных прав или выдача разрешений) и которые предназначены для возмещения соответствующих расходов и дополнительных затрат публичной власти, должны рассматриваться как законно установленные в смысле статьи 57 Конституции Российской Федерации не только в том случае, когда ставки платежей предусмотрены непосредственно федеральным законом, но – при определенных условиях – и тогда, когда такие ставки на основании закона устанавливаются Правительством Российской Федерации».

Таким образом, Конституционным Судом РФ были сформулированы следующие позиции: с одной стороны, ставки налога или сбора могут  определяться нормативными актами Правительства РФ, с другой, делегирование подобных полномочий может повлечь нарушение принципа определенности налоговой обязанности. На основании изложенного, в свете принятого определения от 10 декабря 2002 г. №284-0 представляется неясной правовая позиция Конституционного Суда РФ и остается непонятным, исключает ли Конституция РФ возможность регулирования подзаконными нормативными актами отношений, возникающих в связи с уплатой налогов и сборов, в частности, возможно ли установление ставок сборов нормативными актами Правительства РФ.

В определениях от 10 декабря 2002 г. № 283-0 и № 284-0 сформулирована позиция, согласно которой фискальным сбором признается обязательный индивидуально-возмездный компенсационный платеж, уплата которого является необходимым условием получения юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями права осуществлять хозяйственную и иную деятельность. При этом Конституционным Судом РФ неоднократно отмечалось, что, регулируя налоговые правоотношения, законодатель ограничен требованиями обоснованности, соразмерности и справедливости взимаемых платежей . Учитывая изложенное и то, что законодатель и правоприменители связаны правовыми позициями Конституционного Суда РФ, сформулированными в решениях по делам о проверке конституционности актов налогового законодательства, в том числе в указанных определениях, остается неясным, означает ли индивидуальная возмездность фискальных сборов необходимость определения ставок сбора исходя из фактических затрат на оказание услуг (предоставление прав) публичными субъектами.

В Определении  от 10 декабря 2002 г. № 284-0 указывается, что  внесение платы за негативное воздействие  на окружающую среду «является необходимым  условием получения юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями  права осуществлять хозяйственную и иную деятельность, оказывающую негативное воздействие на окружающую среду». В подобной ситуации, учитывая положения ст. 34 Конституции РФ, устанавливающей право на свободное использование своих способностей и имущества для предпринимательской и иной не запрещенной законом экономической деятельности, становится непонятным, является ли уплата данного платежа необходимым условием и моментом приобретения ее плательщиками гражданской правоспособности.

В настоящее  время ведется немало споров, касающихся сформулированной Конституционным Судом РФ в Определениях №283-

I 2*7

О и № 284-0 позиции , в этой связи считаем, что в  теории налогового права должен быть выработан единый, универсальный  подход, который позволит решить имеющиеся  практические и законодательные споры.

В системе обязательных платежей, взимаемых на территории Российской Федерации, особо выделяются государственные пошлины, которые, по мнению ряда авторов, следует отличать от сборов и от налогов. В этой связи  считаем, что в настоящей работе имеет смысл уяснить роль и место таких пошлин, а в дальнейшем, в случае необходимости их выделения в самостоятельную группу фискальных платежей, соотнести данный вид обязательных платежей с налогами.

Как уже отмечалось, дореволюционное законодательство свободно использовало и относило к числу взаимозаменяемых понятия «пошлина» и «сбор». В подобной ситуации следует признать невозможным выделение на данном этапе развития финансовой мысли различий, проводимых между данными видами платежей. Определенные попытки отделить пошлины от сборов начали предприниматься на рубеже XIX – XX вв. и продолжаются до сих пор.

Считаем, что  для целей настоящей работы необходимо разделить два вида фискальных платежей, именуемых пошлинами: государственную  и таможенную. Государственная пошлина, по нашему мнению, не является самостоятельным видом фискальных платежей и является разновидностью сборов. В то же время таможенная пошлина, которую достаточно часто относят к числу косвенных налогов, по всей видимости, не обладает вообще налоговой природой. Подобный тезис, безусловно, требует своей конкретизации, что и следует последовательно сделать.

Целый ряд авторов  в последнее время вслед за П.М. Годме

пытается провести различия в статусе государственной  пошлины и 128

сборов . Если П.М. Годме, анализируя законодательство Франции, отмечал, что пошлина отличается от сбора тем, что при ее уплате отсутствует признак соотношения со стоимостью оказываемых услуг , то российские исследователи на основе анализа российского законодательства пытаются выделить дополнительные основания для проведения подобных различий. Так, ряд авторов, поддерживая в целом аргументацию П.М. Годме, отмечают также, что уплата сбора должна быть привязана к организации, «которая оказала услугу плательщику сбора», в то время как пошлина является доходом всего бюджета . С.Г. Пепеляев не считает необходимым проводить различия в формальном статуте пошлин и сборов и отмечает, что «в СССР разграничение понятий пошлины и сбора производилось в зависимости от того, куда поступали уплачиваемые средства» . Если платеж поступал в бюджет- пошлина; если в пользу учреждения, которому и уплачивался, – сбор.

Считаем, что  необходимо исходить из тезиса, высказанного в начале XX в. составителями Большой  энциклопедии: «Само название пошлин выражает их историческое происхождение в двояком смысле: в русском языке это слово обозначало изстари установившиеся сборы, отсюда название «по пошлине» все равно, что «по старине», т.е. так пошло издавна» . Учитывая собирательное значение термина «сбор», используемое в действующем законодательстве, и тот факт, что сборы далеко не всегда зачисляются на счета органов, осуществлявших совершение юридически значимых действий в пользу плательщиков сборов , полагаем, что попытки провести различия в статусе государственных пошлин и сборов, вероятно, следует признать несколько преждевременными. Считаем, то предложенное нами определение сборов не исключает возможности отнесения к их числу государственной пошлины. В подобной ситуации следует признать, что государственная пошлина, будучи производной от сбора, по нашему мнению, не является самостоятельным видом фискальных платежей, а соответственно, необходимость проведения различий между налогами и данными видами пошлин отсутствует.