Правовое регулирование налоговых отношений

Таблица 1

Соответствие информационной структуры СНС организационной  структуре деятельности подразделений  по борьбе с налоговыми правонарушениями

Структура данных СНС	Структура направлений  деятельности	Уровни организации  деятельности
Консолидированные данные по экономике  в целом	Деятельность по основным направлениям	Федеральный
Сводные данные по секторам и отраслям	Деятельность по приоритетным направлениям	Федеральный, окружной, региональный (территориальный)
Данные об элементарных экономических  операциях	Деятельность в рамках планов конкретных операций и мероприятий, в том  числе межрегионального характера	Окружной, региональный (территориальный), местный

 

Структура и характер данных СНС предоставляют определенные возможности для проведения многоуровнего  макроэкономического анализа. Следовательно, открываются дополнительные пути совершенствования  мер по борьбе с налоговыми преступлениями и правонарушениями не только на федеральном уровне, но и на уровне федеральных округов, а также региональном (территориальном) и местном уровнях. Кроме того, вышеизложенные особенности СНС за счет реализации единого подхода в обосновании направлений деятельности создают благоприятные условия для согласования усилий подразделений всех уровней в решении стоящих перед ним задач, системного характера организации их деятельности, а также координации работы правоохранительных и контрольных органов. Единообразие форм представления для расчетов исходного статистического материала и согласованность их со стандартами ООН и ЕС открывает возможности международного сотрудничества государственных органов России, уполномоченных выявлять налоговые правонарушения, включая изучение зарубежного опыта использования СНС в интересах финансовых, налоговых и других государственных органов, обеспечивающих контроль за соблюдением налогового законодательства.       Помимо возможностей, открывающихся на пути использования уполномоченными государственными органами в процессе выявления налоговых правонарушений данных СНС при обосновании направлений деятельности, результаты анализа данных СНС об элементарных экономических операциях в работе над основным (приоритетным) направлениям могут быть положены в основу расчета характеристик конкретных мероприятий и операций, в том числе межрегионального характера.             Порядок определения направлений деятельности уполномоченного государственного органа на федеральном, окружном, а также на местном уровне определяется следующим алгоритмом (рис. 1). Данный алгоритм применяется подразделениями по борьбе с налоговыми правонарушениями.

 

 

Рисунок 1

Алгоритм определения  направлений деятельности

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Поскольку не выработана единая методика оценки «теневого» сектора, в некоторых случаях может быть использован способ косвенной приближенной оценки, применяемый органами по борьбе с налоговыми правонарушениями. Указанный способ основан на сопоставлении макроэкономических показателей, характеризующих состояние экономики, например, региона с реальным уровнем налоговых поступлений в доходную часть бюджета, а также анализе результатов работы по взысканию в бюджет недоимки.            Ответив на вопрос «где искать налоговые правонарушения?» и сформировав подходы к определению направлений деятельности соответствующих подразделений, целесообразно перейти к рассмотрению не менее важной задачи - как на выбранных направлениях выявлять конкретные налоговые правонарушения аналитическими методами. Для этого рассмотрим экономические показатели, характеризующие результаты финансово-хозяйственной деятельности и финансовое состояние хозяйствующих субъектов , для чего воспользуемся системой экономической оценки, предложенной в Методических положениях по оценке финансового состояния предприятий и установлению неудовлетворительной структуры баланса.             К числу основных параметров, характеризующих финансовое состояние предприятий и структуру их баланса относятся:      - коэффициент текущей ликвидности К1;       - коэффициент обеспеченности собственными средствами К2;   - коэффициент восстановления(утраты) платежеспособности К3.   Известно, что структура баланса предприятия признается неудовлетворительной, а его финансовое состояние оценивается как состояние неплатежеспособности при выполнении одного из условий:   К1<2 или К2<0,1 т.е. при значении коэффициента текущей ликвидности на конец отчетного периода менее 2 или значении коэффициента обеспеченности собственными средствами менее 0,1.   При К1> или =2 и K2> или = 0,1 структура баланса предприятия является удовлетворительной, а предприятие - платёжеспособным.   В случае если предприятие оказалось неплатежеспособным, рассчитывается коэффициент восстановления платежеспособности К3 за период, установленный равным 6 месяцам. Значение коэффициента восстановления платежеспособности К3> или =1 для неплатежеспособного  предприятия свидетельствует о наличии у предприятия реальной возможности восстановить платежеспособность. Значение К3<1 свидетельствует об отсутствии у предприятия возможности восстановить платежеспособность в ближайшее время.        Если предприятие оказалось платежеспособным, рассчитывается коэффициент утраты платежеспособности за период, установленный равным 3 месяцам.             Значение коэффициента утраты платежеспособности для платежеспособного предприятия К3> или =1 свидетельствует о реальной возможности у предприятия не утратить платежеспособность. Значение К3<1 свидетельствует о том, что предприятие в ближайшее время может утратить платежеспособность.           Используемые коэффициенты позволяют осуществить предварительную оценку финансового состояния предприятий независимо от форм собственности и могут быть применены правоохранительными и контрольными органами в борьбе с налоговыми преступлениями и правонарушениями на этапе их выявления, когда нет необходимости проводить углубленный анализ финансово-хозяйственной деятельности конкретных субъектов, однако важна возможность оценки динамики изменений отдельных показателей и сопоставления их с представляющими интерес показателями предприятий-партнеров.       Расчет коэффициентов текущей ликвидности, обеспеченности собственными средствами и восстановления (утраты) платежеспособности может быть использован для решения задач аналитического поиска, проводимого на основе анализа электронных версий бухгалтерских балансов, отчетов о прибылях и убытках налогоплательщиков и отбора тех из них, которые имеют значение коэффициентов К1>2, К2>0,1, K3>1.    Отобранные объекты изучаются для определения их задолженности перед бюджетом, затем выделяются те, которые с одной стороны, имеют устойчивое финансовое состояние и могут рассчитаться по долгам, а с другой - задолженность перед бюджетом. Таким образом, выявляются возможные налоговые правонарушения, ответственность за которые предусмотрена НК РФ. Проведение финансово-аналитического поиска, т.е. сопоставление данных о финансовом состоянии налогоплательщика и способности рассчитываться по долгам, с одной стороны, и сумм неуплаченных в пределах трех финансовых лет подряд налогов- с другой, может способствовать в современных условиях возможному выявлению налоговых преступлений, предусмотренных ст. 199.1 и 199.2 УК РФ.       Изложенный порядок проведения финансово-аналитического поиска весьма прост с точки зрения использования его в практической деятельности правоохранительных и контрольных органов, в компетенцию которых входит выявление налоговых правонарушений, та как при наличии соответствующих информационных ресурсов и владении традиционными методами анализа финансового состояния предприятий реализуется в одноконтурных поисковых информационно-аналитических системах.     Гораздо более сложными представляются задачи по выявлению налоговых правонарушений путем осуществления аналитического прогнозирования. Что эффективность борьбы с налоговыми и иными финансово-экономическими правонарушениями во многом зависит от способности правоохранительного органа, на который возложены функции борьбы с налоговой и иной экономической преступностью, прогнозировать тенденции развития криминогенной обстановки и выявлять новые способы совершения «теневых» правонарушений. Решение таких задач основывается на моделировании поведения потенциальных нарушителей под воздействием факторов, обусловленных несовершенством законодательных норм, и разработке эффективных мер по выявлению спрогнозированных нарушений.  Целью исследования модели процесса выявления налоговых правонарушений является установление влияние на соблюдение хозяйствующими субъектами налогового законодательства таких факторов, как несовершенство законодательных норм, взаимоотношения с партнерами, условия конкуренции, деятельности правоохранительных, контрольных органов и.т.д.            Достижение указанной цели невозможно, с одной стороны, без изучения характеристик, отражающих финансовое состояние хозяйствующих субъектов, т.е. без проведения экономической оценки их деятельности. С другой стороны, очевидна необходимость изучения не только показателей, относящихся собственно к хозяйствующим субъектам, но не менее важен анализ сложившихся взаимосвязей между ними. Без учета данного обстоятельства принимаемые государственными органами меры по борьбе с налоговыми преступлениями и правонарушениями на этапе их выявления имеют односторонний, узконаправленный характер и по данной причине недостаточно эффективны.          Кроме того, существенно ограничивающим возможности эффективного правоприменения в налоговой сфере является фрагментарный характер проверочных мероприятий, направленных на фиксацию нарушений налогового законодательства, допущенных налогоплательщиком в определенный период времени, в то время как за рамками проводимых проверок остаются показатели финансовой деятельности хозяйствующих субъектов, исследование которых в течении различных периодов может помочь оценить изменения финансовой политики налогоплательщика и выявить возможные признаки уклонения от уплаты налогов. По указанным причинам при составлении моделей деятельности хозяйствующих субъектов, исследование которых в течение различных периодов может помочь оценить изменения финансовой политики налогоплательщика и выявить возможные признаки уклонения от уплаты налогов. По указанным причинам при составлении моделей деятельности хозяйствующих субъектов целесообразно учитывать такие особенности, как неразрывность финансово-хозяйственных отношений, в том числе криминального характера, конкретных субъектов и их связей, а также возможное наличие внутренних противоречий в динамике изменений показателей, отражающих финансовую политику хозяйствующих субъектов в бухгалтерской отчетности на протяжении различных периодов их деятельности.             Практическое использование вышеуказанных особенностей при составлении моделей и проектирование на их основе многоконтурных поисковых информационно-аналитических систем открывает дополнительные возможности по своевременному получению достоверных данных о налоговых правонарушениях и качественной оценке материалов об умышленном характере действий потенциальных нарушителей, что облегчает исследование субъективной стороны состава налоговых правонарушений.            В результате моделирования создаются одна или несколько моделей действий потенциальных нарушителей, при этом каждой модели соответствуют уникальный алгоритм действий по выявлению спрогнозированного вида правонарушений и настройка на определенные параметры поисковой информационно-аналитической системы.    В данном механизме рассматриваются экономические, технологические и организационные подходы к прогнозированию налоговых правонарушений и проектированию поисковых систем без отражения методик и алгоритмов, находящихся в арсенале аналитических подразделений уполномоченных государственных органов в настоящее время.                 

1.3   Проблемы выявления налоговых правонарушений.

 

Доходная часть бюджета  России формируется в основном за счет налоговых поступлений. Это объясняет стремление государства и его органов к увеличению их собираемости и максимальному выявлению фактов уклонения от уплаты налогов, особенно совершенных преступным путем. Массовость уклонения налогоплательщиков от уплаты налогов, высокий уровень латентности налоговых преступлений с особой остротой ставят проблему их выявления, обуславливают необходимость поиска и разработки оптимальных и эффективных путей и средств такой деятельности. Как показывает анализ работы правоохранительных органов, выявить налоговые преступления намного сложнее, чем преступления иного вида. Только по официальным данным ФНС России, более 50% зарегистрированных налогоплательщиков уклоняются от уплаты и не платят налоги. Фактически же число таких лиц значительно больше.       В этих условиях становится особенно важной разработка мер, в том числе и криминалистических, по выявлению неплательщиков налогов и налоговых преступлений.          Во-первых, проблема несовершенства законодательства по налоговым правонарушениям. Закон лишь частично определяет, какие именно деяния входят в понятие «уклонение от уплаты налогов». Между тем именно этот вопрос оказывается краеугольным при определении оснований и пределов уголовной ответственности за налоговые преступления. Он же является основным и в деятельности по выявлению налоговых преступлений, поскольку не до конца ясно, что выявлять: неуплату налога в определенной сумме или действия, связанные с этой неуплатой, и какими должны быть эти действия, чтобы являться преступными. Отсутствие точного уголовно-правового значения термина «уклонение» приводит к различному его толкованию в теории и практике. В одних случаях составы налоговых статей относят к формальным, других — к материальным. Одни и те же действия при различном толковании могут рассматриваться как преступные или нет. Например, могут заключаться мнимые или ничтожные сделки, расчеты производиться не на прямую, а через посредников, несуществующими векселями и т. п. При этом бухгалтерский учет будет проводиться на основании этих «поддельных документов». Иными словами, обман будет проходить не только на уровне бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности, но и на уровне осуществления самой предпринимательской деятельности еще до возникновения обязанности по уплате налогов. Такие деяния, не являющиеся сами по себе нарушением налогового законодательства, в зависимости от трактовки понятия «уклонение от уплаты налогов» могут либо не являться налоговым преступлением, либо являться приготовлением к его совершению, либо быть составной частью события налогового преступления, или же являться сокрытием его следов.           Во-вторых, проблема учета налогоплательщиков как основы налогового контроля. На сегодняшний день, по данным руководства ФНС РФ, из 3,1 млн. юридических лиц не подают сведений о своей деятельности 1,3 млн, 200 тыс. представляют «нулевые» отчеты. До 60% организаций не сообщают в налоговую инспекцию о своей деятельности, т. е. фактически не регистрируются. Следует сказать, что одним из основных способов уклонения от уплаты налогов является создание так называемых «фирм-однодневок» и «спящих фирм». В этой связи необходимо произвести санацию и закрытие всех бездействующих фирм, равно как и разработать и утвердить порядок закрытия вновь созданных и не ведущих деятельность. Подобная работа предполагает, что на основании регистрационных данных об открытых фирмах необходимо создавать базы данных по их учредителям и менеджерам с целью:           -   отслеживания    перетекания    контингента,    руководящего «фирмами однодневками» и «спящими фирмами»

-  облегчения выявления связей между фирмами, возможных путей перетока средств;

-   формирования списка физических лиц для регулярного заполнения деклараций о доходах (поскольку деятельность руководящего состава «фирм-однодневок» заведомо сопряжена со значительными недекларируемыми доходами).          Распространение ответственности за результаты деятельности «фирм-однодневок» на их хозяев (финансово-заинтересованных лиц) способно снизить уклонение от уплаты налогов.         Значительное число физических лиц также не зарегистрировано в налоговых органах и уклоняется от постановки на учет. Особенно остро эта проблема стоит среди иностранцев. По данным правоохранительных органов, в Москве проживают около 600 тыс. граждан Азейрбаждана, из них официально зарегистрировались только 60 тыс. человек, а на налоговый учет встали всего 13 человек. Граждан КНР в Москве — более 100 тыс., а на налоговом учете — ' 16 человек. Ежегодный товарооборот 170 столичных рынков оценивается в 300 млрд руб., из которых в бюджет страны идет всего 0,6 млрд руб. налоговых поступлений, т. е. менее 0,2% от товарооборота. Нелегальных мигрантов, трудоустроившихся в России, насчитывается до 3,8 млн человек, а на налоговом учете состоят только 35 тыс., т. е. менее 1% работающих. В 2010 году только иностранцы приобрели в обменных пунктах и сняли с валютных счетов 15 млрд долл. Именно эти наличные, скрытые от налогообложения деньги, происхождение которых неизвестно, являются своего рода оборотным капиталом криминала и подпитывают преступные группировки. Во многом именно эти деньги стимулируют распространение наркотиков, фальсифицированного алкоголя и коррупцию чиновников.   Еще одной проблемой выявления налоговых правонарушений является проблема отбора плательщиков для проведения проверок. Ее решение предполагает выбор таких объектов, проверка которых могла бы принести максимальный эффект в выявлении налоговых правонарушений при минимальных затратах. К сожалению, эта проблема пока не решена, и отбор налогоплательщиков для проведения проверок в деятельности налоговых подразделений носит случайный характер. Иногда проверяются крупные налогоплательщики-предприятия, где заведомо можно найти какие-то нарушения в налоговом учете, взыскать доначисления в бюджет и штрафы. В некоторых случаях проводятся плановые проверки финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков по какому-то направлению их деятельности. Результативность таких проверок также низка.    Следующей проблемой в выявлении налоговых преступлений является проблема создания обоснованной системы признаков, указывающих на наличие у проверяемого налогоплательщика налогового преступления. В имеющейся литературе, научных и практических рекомендациях в основном приводятся признаки, характерные для выявления хозяйственных преступлений и связанные с нарушением порядка ведения бухгалтерского учета. Эти признаки, безусловно, важны, но для выявления налоговых преступлений оказываются непригодными. Поскольку в настоящее время ведется два относительно самостоятельных вида учета — налоговый и бухгалтерский, необходимо разработать систему признаков, указывающих на наличие налогового преступления у конкретного налогоплательщика. Эти признаки должны основываться на документах налоговой отчетности.   Наконец, еще одной актуальной проблемой является проблема определения эффективной системы оперативно-розыскных мероприятий по выявлению налоговых преступлений. Предлагаемые в различной литературе по расследованию налоговых преступлений системы таких мероприятий также рассчитаны в основном на выявление преступлений чисто экономической направленности, в основном хозяйственной, но не налоговых. В практической деятельности они оказываются непригодными. Поэтому необходимо создание системы оперативно-розыскных мероприятий налогового профиля. 

Успешное выявление  налоговых правонарушений возможно лишь при решении всех названных  проблем.

 

¹ Зуйкова Л., Игнатьев Д., Карсетская Е., Мешалкин В.Налоговые правонарушения и преступления [Текст]/ Л.Зуйкова, Д.Игнатьев, Е.Карсетская, В.Мешалкин // Экономико-правовой бюллетень. – 2006. - №6. – СПС «КонсультантПлюс»

² Налоговый кодекс Российской Федерации от 31.07.1998 № 146-ФЗ // ред. от 30.06.2008. Ст. 1.  -  СПС «КонсультантПлюс»

³ Налоговый кодекс Российской Федерации от 31.07.1998 № 146-ФЗ // ред. от 30.06.2008. Ст. 109.  - СПС «КонсультантПлюс»

⁴ Налоговый кодекс Российской Федерации от 31.07.1998 № 146-ФЗ // ред. от 30.06.2008. Ст. 110. - СПС «КонсультантПлюс»