Командировочные расходы и специальные налоговые режимы

КОМАНДИРОВОЧНЫЕ РАСХОДЫ И СПЕЦИАЛЬНЫЕ НАЛОГОВЫЕ  РЕЖИМЫ 

 
    Командировки  явление обычное для большинства  организаций, причем при выполнении ряда условий субъект хозяйственной  деятельности вправе признать такие  расходы как для целей бухгалтерского, так и налогового учета. Однако если правила отражения командировочных  расходов в бухгалтерском учете  одинаковы практически для всех организаций, то на налоговый учет указанных расходов влияет еще и режим налогообложения, применяемый компанией. Сегодня, наряду с общей системой уплаты налогов, организации могут применять и специальные налоговые режимы. В настоящей статье мы обозначим особенности отражения командировочных расходов при использовании специальных налоговых режимов, предусмотренных современным налоговым законодательством Российской Федерации. 
  
    Отметим, что действующее налоговое законодательство Российской Федерации предусматривает возможность использования четырех специальных налоговых режимов: 
    - система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) (далее - ЕСХН); 
    - упрощенная система налогообложения (далее - УСНО); 
    - система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД); 
    - система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции. 
    Причем каждый из перечисленных налоговых режимов имеет свои особенности, которые, так или иначе, оказывают влияние на признание для целей налогообложения таких расходов организации, как командировочные расходы. Рассмотрим специфику каждого из указанных специальных налоговых режимов более подробно во взаимоувязке с общими правилами признания командировочных расходов для целей налогообложения. 
  
    Начнем с упрощенной системы налогообложения. 
    Порядок применения упрощенной системы налогообложения установлен главой 26.2 "Упрощенная система налогообложения" НК РФ. Ее применение является добровольным, в силу чего при соблюдении всех условий, выдвигаемых главой 26.2 НК РФ в части применения УСНО, фирма или коммерсант могут использовать этот налоговой режим по собственной инициативе. 
    Применение УСНО организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате: 
    - налога на прибыль (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 3 и 4 статьи 284 НК РФ); 
    - налога на имущество организаций. 
    Кроме того, фирма-упрощенец не признается налогоплательщиком налога на добавленную стоимость, за исключением НДС, уплачиваемого: 
    - при ввозе товаров на территорию Российской Федерации; 
    - в соответствии со статьей 174.1 НК РФ. 
  
    Все иные налоги фирма-упрощенец уплачивает в соответствии с налоговым законодательством в общем порядке. 
    Практически те же правила действуют и в отношении индивидуальных предпринимателей, применяющих УСНО, на что указывают положения пункта 3 статьи 346.11 НК РФ. 
  
    В соответствии со статьей 346.14 НК РФ фирма или коммерсант самостоятельно избирают объект налогообложения, с которого будет уплачиваться налог. Это могут быть либо доходы, либо доходы, уменьшенные на величину расходов. В первом случае сумма налога определяется по ставке 6% от полученного дохода, во втором - сумма налога с разницы может взиматься по ставке 15%, если региональными властями не предусмотрено использование пониженной ставки налога. 
  
    Существует мнение о том, что расходы, осуществленные при УСНО с объектом налогообложения доходы, не имеют для налогоплательщика определяющего значения. В какой-то мере этосправедливо, но только не для командировочных расходов, особенность которых состоит в том, что в обязанности работодателя входит их возмещение командированному работнику - физическому лицу, которое, как известно, признается налогоплательщиком НДФЛ. Кроме того, выплаты в пользу физических лиц, осуществленные "упрощенцем", платящим налог с доходов,могут "потянуть" за собой и начисление страховых взносов на обязательные виды социального страхования, которые, по сути, заменили уплату ЕСН. Поэтому игнорирование требованийзаконодательства, предъявляемых к командировочным расходам, может стоить такому "упрощенцу" очень дорого. При отсутствии надлежащего оформления командировочных расходов фискалы признают их возмещение, произведенное командированному сотруднику - физическому лицу, его доходом, и, соответственно, потребуют исчислить НДФЛ. То же самое касается и начисления сумм страховых взносов с произведенного работодателем - "упрощенцем" возмещения. 
    Тем же, кто использует объект налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, объяснять не нужно: если требования законодательства в части командировочных расходов не исполнены, то признать их налогооблагаемыми "упрощенец" не вправе. 
  
    Вначале отметим, что понятие служебной командировки возможно только в рамках трудовых отношений, то есть послать в командировку работодатель - упрощенец может только лицо, с которым у него заключен трудовой договор. Кроме того, чтобы подтвердить командировочные расходы необходимо оформить соответствующие первичные документы. Напомним, что требование о документальном подтверждении всех хозяйственных операций оправдательными документами выдвигает статья 9 Федерального Закона от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "Обухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ). Скептик может возразить, указав на то, что фирмы - "упрощенцы" вправе не вести бухгалтерский учет, поэтому это требование на них не распространяется. Это не совсем так. Да, действительно, отличительной особенностью применения упрощенной системы налогообложения для организаций является возможность их отказа от ведения бухгалтерского учета в полном объеме, для таких фирм обязательным является лишь ведение бухгалтерского учета основных средств и нематериальных активов. Такое право им предоставляет пункт 3 статьи 4 Закона N 129-ФЗ. 
    Вместе с тем, возможность отказа от ведения бухгалтерского учета для фирмы - упрощенца в силу многих причин является всего лишь формальностью, поэтому "упрощенцы" пользуются данным правом крайне редко. 
    Но даже в случае отказа от ведения бухгалтерского учета за организациями, применяющими УСНО, сохраняется обязанность использования первичных бухгалтерских документов. На этоуказывает порядок ведения налогового учета, установленный для налогоплательщиков, применяющих УСНО, статьей 346.24 НК РФ. Данной статьей предусмотрено, что для исчисленияналоговой базы по налогу налогоплательщики обязаны вести учет доходов и расходов в книге доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, форма и порядок которой утверждаются Минфином Российской Федерации. В настоящий момент для этих целей применяется Форма книги учета доходов и расходов, утвержденная Приказом Минфина Российской Федерации от 31.12.2008 г. N 154н. Помимо самой формы книги указанным приказом Минфина утвержден и Порядок ее заполнения (далее - Порядок). 
    Как следует из пунктов 1.1 и 1.2 названного Порядка, в книге доходов и расходов в хронологической последовательности на основе первичных документов позиционным способом отражаются все хозяйственные операции, совершенные налогоплательщиком за отчетный (налоговый) период. 
    В силу того, что налоговое законодательство не предусматривает собственного понятия первичного документа, "упрощенец" на основании статьи 11 НК РФ пользуется понятием первичного документа, закрепленным в бухгалтерском законодательстве. 
    Таким образом, обязанность по документальному подтверждению любых хозяйственных операций у фирм - упрощенцев никто не отменял. Кстати, аналогичные разъяснения по этомувопросу приведены и в Письме Минфина Российской Федерации от 21.06.2007 г. N 03-11-05/135. 
  
    Отметим, что любая командировка фирмы требует оформления целого ряда первичных документов. Унифицированные формы данных документов утверждены Постановлением Госкомстата Российской Федерации от 05.01.2004 г. N 1 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты" (далее - Постановление N 1). 
    Согласно Постановлению N 1 при направлении работника в командировку оформляются следующие унифицированные формы кадровой документации: 
    - приказ (распоряжение) о направлении работника в командировку (по формам N Т-9 и N Т-9а); 
    - командировочное удостоверение - форма N Т-10; 
    - служебное задание для направления в командировку и отчет о его выполнении - форма N Т-10а. 
  
    Обратите внимание! 
    Сегодня при направлении работников в командировки все работодатели руководствуются Положением об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 13.10.2008 г. N 749 (далее - Постановление N 749). 
    В соответствии с пунктом 15 Постановления N 749 оформление командировочного удостоверения является обязательным только в отношении: 
    - российских командировок; 
    - командировок в страны СНГ, межправительственные соглашения с которыми не предусматривают при (въезде) выезде проставления соответствующих отметок о пересечении государственной границы. В этом случае даты пересечения государственной границы Российской Федерации при следовании с российской территории и на ее территорию определяются по отметкам в командировочном удостоверении, оформляемом в общем порядке. На это прямо указано в пункте 19 Постановления N 749. 
    При деловых поездках в страны дальнего зарубежья командировочное удостоверение не оформляется. Время фактического нахождения командированного лица в заграничной командировке определяется по отметкам в его заграничном паспорте, свидетельствующим о пересечении им государственной границы Российской Федерации. По возвращении из командировки командированному сотруднику следует приложить к авансовому отчету ксерокопию страниц паспорта с отметками о пересечении границы. Такого же мнения придерживаются ифискальные органы, на что указывает Письмо УФНС Российской Федерации по г. Москве от 08.08.2008 г. N 28-11/074505. 
  
    Перед поездкой работник организации получает в бухгалтерии денежный аванс, предназначенный для покрытия командировочных расходов, на это прямо указано в пункте 10Постановления N 749. После возвращения из поездки работник фирмы обязан отчитаться по командировке. Для этого в бухгалтерию компании он в течение трех рабочих дней с момента возвращения обязан представить авансовый отчет и отчет о выполнении служебного задания в командировке (форма N Т-10а). Этого требует как пункт 11 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденный Решением Совета директоров Центрального Банка Российской Федерации от 22.09.1993 г. N 40, так и пункт 26 Постановления N 749. 
    Напоминаем, что авансовый отчет представляется в бухгалтерию организации по форме N АО-1 утвержденной Постановлением Госкомстата Российской Федерации от 01.08.2001 г. N 55 "Об утверждении унифицированной формы первичной учетной документации N АО-1 "Авансовый отчет". 
    К авансовому отчету должны быть приложены: 
    - командировочное удостоверение, оформленное надлежащим образом; 
    - документы о найме жилого помещения; 
    - документы о фактических расходах по проезду (включая страховой взнос на обязательное личное страхование пассажиров на транспорте, оплату услуг по оформлению проездных документов и предоставлению в поездах постельных принадлежностей); 
    - документы об иных расходах, связанных с командировкой. 
  
    В силу трудового законодательства на командированного работника фирмы распространяются гарантии и компенсации, предусмотренные статьей 167 ТК РФ. Согласно данной статье на период командировки за работником сохраняется место работы (должность) и средний заработок, определяемый работодателем на основании статьи 139 ТК РФ с учетом Положения об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 24.12.2007 г. N 922. 
    Кроме того работодатель обязан возместить работнику расходы, связанные со служебной командировкой. 
    Состав возмещаемых командировочных расходов определен нормами статьи 168 ТК РФ, к ним относятся: 
    - расходы по проезду; 
    - расходы по найму жилого помещения; 
    - дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные); 
    - иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя. 
    Причем, в каком порядке и размере фирма-упрощенец будет производить возмещение командировочных расходов своим работникам, она решает самостоятельно и закрепляет свое решение либо в коллективном договоре, либо в ином нормативном документе, например, в Положении о командировках. 
    Обращаем ваше внимание на то, что состав возмещаемых командировочных расходов, установленный статьей 168 ТК РФ, не является исчерпывающим, вследствие чего он может быть изначительно дополняться работодателем. Так, компания может принять решение о возмещении своим работникам, например, расходов на оплату услуг связи, на аренду автомобиля в командировке и т.д. 
  
    Статья 346.16 НК РФ позволяет налогоплательщику, применяющему УСНО, учесть командировочные расходы в составе налоговой базы. Подпунктом 13 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ установлено, что при определении объекта налогообложения фирма, уплачивающая налог с разницы, вправе уменьшить полученные доходы на командировочные расходы, в частности, на: 
    - проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы; 
    - наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами); 
    - суточные или полевое довольствие; 
    - оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов; 
    - консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы. 
    Причем обратите внимание, что положения главы 26.2 НК РФ в части командировочных расходов полностью идентичны нормам подпункта 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ, которым пользуются плательщики налога на прибыль. 
    При этом заметим, что состав расходов, осуществленных в поездке, признаваемых в качестве командировочных при УСНО, также остается открытым, что позволяет сказать, что он может быть расширен и для целей налогообложения. 
  
    Имейте в виду, что в силу пункта 2 статьи 346.16 НК РФ все расходы, в т.ч. и командировочные, при упрощенной системе налогообложения признаются налогооблагаемыми только в том случае, если они соответствуют критериям, перечисленным в пункте 1 статьи 252 НК РФ. При этом командировочные расходы принимаются для целей налогообложения у "упрощенца" в порядке, предусмотренном для исчисления налога на прибыль организаций статьей 264 НК РФ. На это прямо указывает пункт 2 статьи 346.16 НК РФ. 
    Отметим, что в отличие от общей системы налогообложения налогоплательщики, применяющие УСНО, определяют свои доходы и расходы кассовым методом, который для целейналогообложения прибыли является скорее исключением, чем правилом. Поэтому признать свои командировочные расходы упрощенец может только после того, как им возмещены расходы командированного лицу. 
  
    Учитывая изложенное, можно сказать, что командировочные расходы при упрощенной системе налогообложения принимаются для определения налоговой базы практически в том же порядке, что и при исчислении налога на прибыль. При этом, по мнению автора, при возникновении различных споров с фискалами в части признания командировочных расходов упрощенец вполне может руководствоваться официальными разъяснениями Минфина Российской Федерации в части тех или иных спорных расходов, такую возможность налогоплательщикупредоставляет пункт 2 статьи 346.16 НК РФ. Это касается тех, кто платит налог с разницы. 
    У упрощенцев, уплачивающих налог с доходов, командировочные расходы не уменьшают налоговую базу, в то же время неправильный порядок их подтверждения влечет повышенные риски в части НДФЛ и страховых взносов на обязательные виды социального страхования. 
  
    Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог) определена главой 26.1 НК РФ. Причем ее анализ позволяет сказать, чтоэта система налогообложения представляет собой ту же самую упрощенную систему налогообложения, которую вправе применять лишь сельскохозяйственные товаропроизводители. Правда,здесь налогоплательщик ограничен одним объектом налогообложения - доходы, уменьшенные на величину расходов. 
    Под сельскохозяйственными товаропроизводителями понимаются фирмы и коммерсанты, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку, отвечающие всем критериям, перечисленным в пункте 2 статьи 346.2 НК РФ. Кроме того, глава 26.1 НК РФ приравнивает к сельскохозяйственным товаропроизводителям лиц, перечисленных в пункте 2.1 статьи 346.2 НК РФ. На уплату ЕСХН сельскохозяйственные товаропроизводители вправе перейти, если они отвечают критериям, перечисленным в пункте 5 статьи 346.2 НК РФ. 
  
    Организации, являющиеся налогоплательщиками ЕСХН, освобождаются от обязанности по уплате: 
    - налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 3 и 4 статьи 284 НК РФ); 
    - налога на имущество организаций. 
    Они также не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате при ввозе товаров в Российскую Федерацию, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 НК РФ. 
    Иные налоги и сборы уплачиваются организациями, перешедшими на уплату ЕСХН, в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. 
    Аналогичные правила установлены и для индивидуальных предпринимателей, уплачивающих ЕСХН. 
  
    Подпункт 13 пункта 2 статьи 346.5 НК РФ позволяет налогоплательщику ЕСХН уменьшать сумму доходов на командировочные расходы, к которым, в частности, относятся расходы на: 
    - проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы; 
    - наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходовна обслуживание в барах и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами); 
    - суточные или полевое довольствие; 
    - оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов; 
    - консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы. 
    При этом из пункта 3 статьи 346.5 НК РФ вытекает, что командировочные расходы при ЕСХН принимаются для целей налогообложения при условии их соответствия критериям, указанным в пункте1 статьи 252 НК РФ. При этом они принимаются для целей налогообложения в порядке, предусмотренном для исчисления налога на прибыль организаций в соответствии с правилами статьи 264 НК РФ. 
    Таким образом, налогообложение командировочных расходов при использовании ЕСХН, производится также как при применении УСНО. Причем организации, уплачивающие ЕСХН,бухгалтерский учет ведут в общем порядке, при котором, как известно, любые расходы, в том числе, и командировочные, могут признаваться только при условии их документального подтверждения. Документальное подтверждение служебной командировки производится фирмой, уплачивающей ЕСХН, в общем порядке. 
  
    Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности установлена одноименной главой 26.3 НК РФ. Причем, в отличие от упрощеннойсистемы налогообложения и ЕСХН, ее применение хозяйствующим субъектом является обязательным, если: 
    - на территории, где ведется предпринимательская деятельность, введен единый налог на вмененный доход; 
    - вид бизнеса, осуществляемый субъектом, местным нормативно-правовым актом отнесен в состав видов деятельности, облагаемых ЕНВД. 
    Организации - плательщики ЕНВД освобождаются от обязанности по уплате: 
    - налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД); 
    - налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД). 
    Фирма - плательщик ЕНВД не признается налогоплательщиком НДС, но только в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, осуществляемых в рамках деятельности, облагаемой ЕНВД. НДС, уплачиваемый при ввозе товаров в Российскую Федерацию, налогоплательщики ЕНВД уплачивают на общих основаниях. 
  
    Исчисление и уплата иных налогов и сборов, не указанных в пункте 4 статьи 346.26 НК РФ, осуществляются налогоплательщиками ЕНВД в соответствии с иными режимами налогообложения. 
    Анализ главы 26.3 НК РФ позволяет отметить, что фактически уплата ЕНВД предполагает, что плательщик платит налог не со своего фактического дохода, а с вмененного дохода,определяемого в соответствии с порядком, установленным главой 26.3 НК РФ. 
    Иначе говоря, фактически осуществленные расходы налогоплательщика ЕНВД не оказывают влияния на размер уплачиваемого им налога. Вместе с тем, как и у "упрощенца" с объектом налогообложения доходы, у организации-плательщика ЕНВД неподтвержденные командировочные расходы влекут за собой повышенные риски в части исчисления НДФЛ и суммы страховыхвзносов на обязательные виды социального страхования. Кроме того, Федеральный закон от 21.11.1996 г. для плательщиков ЕНВД не делает каких-либо исключений в части ведения бухгалтерского учета. Они в общем порядке обязаны вести бухгалтерский учет в полном объеме и сдавать соответствующую бухгалтерскую отчетность. Поэтому неподтвержденные командировочные расходы могут привести и к искажению финансовой отчетности компании, что также чревато негативными последствиями. 
  
    Ну и, наконец, последний из существующих сегодня специальных налоговых режимов - система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции (далее - СРП), порядокприменения которой установлен главой 26.4 НК РФ. 
    Как следует из статьи 346.35 НК РФ, СРП применяется при выполнении соглашений, которые заключены в соответствии с Федеральным законом от 30.12.1995 г. N 225-ФЗ "О соглашениях о разделе продукции" (далее - Закон N 225-ФЗ) и отвечают следующим условиям: 
    - соглашения заключены после проведения аукциона на предоставление права пользования недрами на иных условиях, чем раздел продукции, в порядке и на условиях, определенных пунктом 4 статьи 2 Закона N 225-ФЗ, и признания аукциона несостоявшимся; 
    - при выполнении соглашений, в которых применяется порядок раздела продукции, установленный пунктом 2 статьи 8 Закона N 225-ФЗ, доля государства в общем объеме произведенной продукции составляет не менее 32% общего количества произведенной продукции; 
    - соглашения предусматривают увеличение доли государства в прибыльной продукции в случае улучшения показателей инвестиционной эффективности для инвестора при выполнениисоглашения. Показатели инвестиционной эффективности устанавливаются в соответствии с условиями соглашения. 
    Отметим, что участниками СРП могут быть только государство и организации, физические лица не могут выступать участниками таких соглашений. Следовательно, применение СРП возможно только юридическими лицами, причем эта система налогообложения применяется ими в течение всего срока действия соглашения. 
    На это указывают и положения статьи 346.36 НК РФ, в соответствии с которой налогоплательщиками и плательщиками сборов, уплачиваемых при применении СРП, признаются организации,являющиеся инвесторами соглашения в соответствии с Законом N 225-ФЗ, на это указывают положения статьи 346.36 НК РФ. 
    Согласно Закону N 225-ФЗ различают два типа раздела продукции: 
    - традиционный раздел, предусматривающий три уровня раздела продукции. Порядок раздела продукции при использовании традиционного метода установлен пунктом 1 статьи 8 Закона N 225-ФЗ. 
    При использовании этого метода раздела продукции инвестор в соответствии с пунктом 7 статьи 346.35 НК РФ уплачивает следующие налоги и сборы: 
    - налог на добавленную стоимость; 
    - налог на прибыль организаций; 
    - налог на добычу полезных ископаемых; 
    - платежи за пользование природными ресурсами; 
    - плату за негативное воздействие на окружающую среду; 
    - водный налог; 
    - государственную пошлину; 
    - таможенные сборы; 
    - земельный налог; 
    - акциз, за исключением акциза на подакцизное минеральное сырье. 
  
    При этом инвестор освобождается от уплаты региональных и местных налогов и сборов по решению соответствующего законодательного (представительного) органа государственной власти или представительного органа местного самоуправления. 
  
    - прямой раздел, в котором отсутствует стадия выделения компенсационной продукции. Порядок раздела продукции при прямом методе установлен пунктом 2 статьи 8 Закона N 225-ФЗ. 
    При этом варианте раздела продукции инвестор уплачивает: 
    - государственную пошлину; 
    - таможенные сборы; 
    - налог на добавленную стоимость; 
    - плату за негативное воздействие на окружающую среду. 
    При этом инвестор освобождается от уплаты региональных и местных налогов и сборов в соответствии с главой 26.4 НК РФ по решению соответствующего законодательного (представительного) органа государственной власти или представительного органа местного самоуправления. 
  
    Как сказано в пункте 4 статьи 346.37 НК РФ налоговая база определяется отдельно по каждому соглашению. 
    Пунктом 5 статьи 346.38 НК РФ определено, что расходами налогоплательщика признаются обоснованные и документально подтвержденные расходы, произведенные (понесенные) налогоплательщиком при выполнении соглашения. 
    Согласно пункту 6 статьи 346.38 НК РФ все расходы налогоплательщика в целях применения главы 26.4 НК РФ делятся на: 
    - расходы, возмещаемые за счет компенсационной продукции (возмещаемые расходы); 
    - расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу. 
    К возмещаемым расходам (за некоторым исключением) относятся расходы, произведенные (понесенные) налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде в целях выполнения работ по соглашению в соответствии с программой работ и сметой расходов. Эти расходы утверждаются управляющим комитетом в порядке, установленном соглашением. 
    Расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу, включают в себя расходы, учитываемые в целях налогообложения в соответствии с главой 25 НК РФ и не включенные в составвозмещаемых расходов, определяемых в соответствии с положениями статьи 346.38 НК РФ. 
    Учитывая это можно сказать, что командировочные расходы налогоплательщика могут учитываться как в составе возмещаемых расходов налогоплательщика, так и в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу. В качестве доказательства можно привести Постановление ФАС Дальневосточного округа от 23.07.2008 г. по делу N Ф03-А59/08-2/1473. Причем их оформление и учет производится в том же порядке, что и при применении общей системы налогообложения.