Финансовое право. Понятие и виды

Понятие  и виды налогового контроля

Налогоплательщик, обладая имуществом на праве собственности  или другом вещном праве, всегда стремится  защитить свой частный имущественный  интерес от налоговых изъятий. Естественное желание налогоплательщика уменьшить  размер налоговых платежей затрагивает  имущественный интерес другой стороны  налоговых правоотношений – государства. В такой ситуации государство, защищая  публичные интересы в налоговых  отношениях, вынуждено выработать специальный  механизм взаимодействия с каждым конкретным налогоплательщиком, который в конечном счете обеспечил бы надлежащее поведение  каждого лица по исполнению им налоговой  обязанности.

Очевидно, что для охраны своих имущественных  интересов в налоговой сфере  государство должно, во-первых, создать  специальный государственный орган  или органы и наделить их соответствующими властными полномочиями по отношению  к лицам, обязанным уплачивать налоги и сборы; во-вторых, законодательным  путем установить порядок, формы  и методы осуществления деятельности созданных органов на поведение  обязанных лиц, обеспечивающие в  совокупности не только надлежащее поведение  налогоплательщиков, но и поступление  налоговых изъятий в соответствующий  бюджет. При этом государство путем  законодательного регулирования системы  взаимоотношений уполномоченных органов  и налогоплательщиков должно обеспечить определенный баланс публичного и частного интересов, учитывая конституционные  ограничения на вмешательство в  экономическую деятельность субъектов  налоговых правоотношений в условиях рыночной экономики.

Формируя  особый организационно-правовой механизм взаимоотношений с обязанными лицами, государство определяет основные элементы этого механизма: субъекты, объект, методы, формы, порядок и характер деятельности уполномоченных органов. Указанный механизм представляет собой  не что иное, как налоговый контроль, который осуществляется созданными государством уполномоченными органами, прежде всего налоговыми органами. Таким образом, налоговый контроль можно определить как особый организационно-правовой механизм, представляющий собой систему взаимосвязанных элементов, посредством которого обеспечивается надлежащее поведение обязанных лиц по уплате налогов и сборов, а также исследование и установление оснований для осуществления принудительных налоговых изъятий и применения мер ответственности за совершение налоговых правонарушений.

Основными элементами налогового контроля являются:

• субъект налогового контроля (уполномоченный контролирующий орган);
• объект контроля;
• формы и методы контроля;
• порядок осуществления налогового контроля;
• мероприятия налогового контроля;
• направления налогового контроля;
• техника и технология налогового контроля;
• категории должностных лиц (кадры) налогового контроля;
• периодичность и глубина налогового контроля;
• и другие.

Весь перечисленный  комплекс элементов налогового контроля является предметом налогового правового  регулирования.

Налоговый контроль как особый организационно-правовой механизм можно понимать как в  широком, так и в узком смысле. В широком смысле налоговый контроль охватывает все сферы деятельности уполномоченных органов, включая осуществление  налогового учета, налоговых проверок и другое, а также все сферы  деятельности контролируемых субъектов, связанные с уплатой налогов  и сборок (учет объектов налогообложения, соблюдение сроков и порядка уплаты налогов и сборов, порядок представления  налоговой отчетности и т.д.). В  узком смысле под налоговым контролем  понимается только проведение налоговых  проверок уполномоченными органами.

Взаимодействие  государства в лице своих уполномоченных органов с налогоплательщиками, плательщиками сборов или налоговыми агентами при осуществлении налогового контроля происходит в рамках возникающих  при этом организационных налоговых  правоотношений – контрольных налоговых  правоотношений. При этом для контрольных  налоговых правоотношений характерно то, что они являются по существу управленческими правоотношениями, которые в конечном итоге призваны обеспечить надлежащую реализацию других общественных отношений – налоговых  правоотношений имущественного характера, связанных с осуществлением налоговых  изъятий. Контрольные налоговые  правоотношения имеют административно-правовую природу, поэтому им свойственны  характерные для административно-правовых отношений признаки, такие, как государственно-властный характер контрольного налогового правоотношения; обязательным субъектом подобных правоотношений является уполномоченный орган; ответственность  в случае нарушения правовых норм наступает перед государством и  т.д.

Как и  любое другое правоотношение, контрольное  налоговое правоотношение содержит в своем составе следующие  элементы:

1. субъект;
2. содержание;
3. объект.

Субъектов контрольного налогового правоотношения можно разделить на две основные группы: контролирующие субъекты, т.е. налоговые и другие органы, олицетворяющие государство и реализующие его интересы, с одной стороны, и субъекты, подверженные контролю, - контролируемые субъекты, защищающие в ходе контрольных налоговых правоотношений свои частные интересы, с другой стороны. Контролирующими субъектами являются налоговые и таможенные органы. Контролируемыми субъектами являются налогоплательщики и плательщики сборов, а также налоговые агенты и банки. Особенно важно подчеркнуть, что обязанная сторона – контролируемый субъект находится лишь в функциональной зависимости от властного субъекта – контролирующего орган и организационно ему не подчинена. Поскольку контрольные налоговые правоотношения затрагивают интересы контролируемых субъектов, являющихся не только организациями, но и физическими лицами, осуществление налогового контроля приобретает особую социальную значимость.

Содержание  контрольного налогового правоотношения всегда определяется комплексом прав и обязанностей субъектов данного  правоотношения. При этом в контрольном  налоговом правоотношении базовым  является положение, когда праву  уполномоченной стороны проверять  соблюдение своевременности, правильности и полноты уплаты налогов и  сборов и выполнения установленных  налоговых обязанностей корреспондирует  обязанность другой стороны –  подконтрольного субъекта создавать  для этого необходимые условия  и выполнять требования уполномоченного  органа. В свою очередь подконтрольный субъект вправе требовать от уполномоченного  органа, чтобы последний осуществлял  свою деятельность в рамках своих  законодательно установленных полномочий. В данном контексте можно выделить контрольные полномочия контролирующих субъектов и корреспондирующие  им права и обязанности контролируемых субъектов.

Как было отмечено выше, контрольные налоговые  правоотношения являются организационными налоговыми правоотношениями, непосредственно  направленными на обеспечение налоговых  правоотношений имущественного характера. Реализация такого контрольного налогового правоотношения осуществляется в строго установленном Налоговым кодексом порядке с одновременным определением прав и обязанностей каждого лица, участвующего в осуществлении отдельных  контрольных мероприятий. Таким  образом, можно говорить о том, что  Налоговый кодекс устанавливает  процессуальную форму осуществления  контрольных налоговых правоотношений. Традиционно в теории права объектом процессуального правоотношения признается материальное правоотношение, ради обеспечения  которого и складывается процессуальное правоотношение. Придерживаясь данного  положения, можно установить, что  объектом контрольного налогового правоотношения является непосредственная деятельность (действия или бездействие) проверяемой организации или физического лица, связанная с уплатой налогов и сборов. В частности, уполномоченными органами в ходе реализации мероприятий налогового контроля устанавливается:

1. правильность ведения обязанными лицами бухгалтерского учета доходов, расходов, объектов налогообложения;
2. проверка правильности исчисления сумм налогов и сборов;
3. проверка своевременности уплаты сумм налогов и сборов;
4. правильность ведения банковских операций, связанных с уплатой налогов и сборов;
5. выявление обстоятельств, способствующих совершению нарушений налогового законодательства.

  При осуществлении мероприятий  налогового контроля уполномоченные  органы руководствуются принципами  законности, планирования мероприятий  налогового контроля, принципом  соблюдения налоговой тайны (специального  режима доступа к сведениям  о налогоплательщиках, плательщиках  сборов и налоговых агентах,  полученным должностными лицами  уполномоченных контрольных органов); принципом последовательности проведения  мероприятий налогового контроля  и документального фиксирования  установленных фактов, действий  и событий; принципом недопустимости  причинения ущерба проверяемой  организации или физическому  лицу при проведении налогового  контроля.

Налоги  – один из основных способов формирования доходов бюджетов. Как правило, налоги взимаются с целью обеспечения  платежеспособности различных уровней  государственной власти.

Деятельность  государственных органов в сфере  налогообложения представляет собой  разновидность государственного управления – процесса, имеющего цикличный  характер и включающего в качестве обязательной стадии контроль и коррекцию  управленческого воздействия. Поэтому  налоговый контроль как один из этапов налогообложения есть разновидность  государственного контроля, наряду с  экологическим, пожарным, архитектурным, дорожным, санитарно-эпидемиологическим. Если быть точнее, налоговый контроль является разновидностью государственного финансового контроля, включающего также бюджетный, валютный, банковский и некоторые иные виды контроля.

Главной целью налогового контроля является создание совершенной системы налогообложения и достижение такого уровня исполнительности (налоговой дисциплины) среди налогоплательщиков, налоговых агентов и иных лиц, при которых исключается нарушения налогового законодательства или их число незначительно.

К числу задач налогового контроля относятся:

• неотвратимое наказание нарушителей законодательства о налогах и сборах;
• обеспечение правильного исчисления, своевременного и полного внесения налогов и сборов в бюджет (государственные внебюджетные фонды);
• предупреждение нарушений законодательства о налогах и сборах, а также возмещение ущерба причиненного государству в результате неисполнения налогоплательщиками (налоговыми агентами) и иными лицами своих обязанностей.

Налоговый контроль производится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством:

• налоговых проверок;
• получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора;
• проверки данных учета и отчетности;
• осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли);
• в других формах, предусмотренных НК РФ.

Классификация налогового контроля по видам может быть осуществлена по различным основаниям.

1. В зависимости от времени проведения налогового контроля по отношению к проверяемой финансово – хозяйственной операции выделяется:

– предварительный;  
 
– текущий (оперативный);  
 
– последующий налоговый контроль.  
 
Предварительный налоговый контроль предшествует совершению проверяемых финансово – хозяйственных операций. Поэтому он позволяет предупредить нарушение законодательства о налогах и сборах. Предварительный контроль призван, кроме того, помочь налогоплательщикам в организации учёта и отчетности, и не нацелен на выявление нарушений законодательства о налогах и сборах. Предварительным, по сути, является внутренний налоговый контроль, осуществляемый в организациях. 
 
Текущий (оперативный) контроль осуществляется налоговыми органами в процессе осуществления налогоплательщиками финансово – хозяйственных операций и представляет собой проверку правильности их отражения в бухгалтерском (налоговом) учете. Примером оперативного контроля может служить контроль за деятельностью налогообязанных лиц, осуществляемый налоговыми постами. 
 
Последующий контроль сводится к проверке финансово – хозяйственных операций за истекший период времени. Налоговый контроль этого вида осуществляется на основе исследования налоговых деклараций и отчетности, представляемых налогоплательщиками.

2. По объекту выделяются: 
 
– комплексный; 
 
– тематический. 
 
Комплексным является налоговый контроль, который охватывает вопросы правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления всех видов налогов и сборов, в отношении которых у налогоплательщика имеются соответствующие обязанности. 
 
Тематический ограничивается проверкой правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления отдельных видов налогов, применения льгот и т.п. Например, тематической может быть признана проверка по вопросу уплаты налога на добавленную стоимость или акцизов.

3. По характеру выделяют: