Судебно-бухгалтерская экспертиза

Введение

       Документальная  ревизия представляет собой систему  обязательных контрольных действий по документальной и фактической  проверке законности и обоснованности совершения в ревизуемом периоде  хозяйственных и финансовых операций ревизуемой организацией, правильности их отражения в бухгалтерском  учете и отчетности. Ревизия призвана не только вскрывать, но и помогать устранять недостатки.

       Ревизия проводится собственником предприятия, вышестоящей организацией, КРУ МФ РФ и другими ведомственными органами с целью решения следующих  задач:

       - контроль за финансово-хозяйственной  деятельностью организации;

       - проверка законности операций, произведенных  организацией;

       - изучение состояния учета;

       - обеспечение сохранности активов;

       - контроль за соблюдением предприятием  финансовой и сметной дисциплины  и других.

       Документальные  ревизии подразделяются на плановые и внеплановые, сплошные и выборочные, полные и частичные; сквозные, тематические и комплексные; по инициативе правоохранительных органов.

       Ревизии по инициативе правоохранительных органов  могут быть первичными, повторными и дополнительными.

       Первичные ревизии проводятся, если есть данные о хищениях, злоупотреблениях, задержания с поличным материально-ответственных  лиц.

       Повторные ревизии назначаются при низком качестве первичной ревизии, некомпетентности ревизора.

       Дополнительные  ревизии назначаются при возникновении  противоречий между выводами первичной  ревизии и доказательствами по уголовному делу, при необходимости подключения  к проведению ревизии других специалистов.

       В ходе ревизии рекомендуется провести осмотр складских и производственных помещений, изъять вещественные доказательства.

       При выявлении ревизором обстоятельств, способствующих хищениям, следует проверить  их путем проведения следственного  эксперимента.

       По  итогам проверки составляется акт ревизии, с помощью которого следователь  устанавливает фактические данные, имеющие значение для дела, и использует их для доказывания определенных обстоятельств.

       Акт по итогам ревизии состоит из вводной, основной и заключительной частей, содержание которых аналогично содержанию частей аудиторского заключения.

       Изучив  подробно цели, задачи и сущность судебно-бухгалтерской  экспертизы, можно найти кое-какое  ее сходство с ревизией и различия между ними

1. Понятие судебно-бухгалтерской  экспертизы

       Судебно-бухгалтерская  экспертиза — важное средство собирания  доказательств по многим уголовным  и гражданским делам о нарушениях и злоупотреблениях, причинивших  ущерб отношениям собственности. Научно обоснованное заключение эксперта-бухгалтера способствует установлению объективной  истины по уголовному и гражданскому делу, поэтому знание сущности бухгалтерской  экспертизы, порядка и ситуаций ее назначения является одним из условий, обеспечивающих решение задач, возникающих  в юридической практике.

       Установление  объективной истины по делу с помощью  бухгалтерской экспертизы нужно  рассматривать как одну из процессуальных гарантий, обеспечивающих защиту интересов  государства и каждого гражданина. Здесь следует иметь в виду, что, контролируя обоснованность выводов  ревизии, проведенной по инициативе правоохранительных органов, бухгалтерская  экспертиза способствует более полному  исследованию обстоятельств дела, исключению случаев необоснованного отнесения  ущерба на лиц, привлеченных к ответственности.

       Судебно-бухгалтерская  экспертиза, как и любая другая судебная экспертиза, представляет собой  осуществляемую в определенной процессуальной форме деятельность сведущих лиц  по разрешению вопросов, поставленных перед ними следователем или судом.

       Специфичным для данного вида экспертизы является исследование документов и записей бухгалтерского учета с использованием специальных учетно-экономических и собственно судебно-бухгалтерских знаний.

       Компетентность  эксперта-бухгалтера в области судебной бухгалтерии оказывается необходимой  при решении многих экспертных задач  в ситуациях, требующих комплексно использовать не только бухгалтерскую, но и судебно-бухгалтерскую информацию.

       Необходимость в проведении бухгалтерской экспертизы возникает, когда при расследовании  или судебном рассмотрении уголовного дела обнаруживаются (или предполагаются) факты несоответствия между данными  бухгалтерского учета, отражающими  хозяйственную деятельность предприятий, и реальным содержанием самой  этой хозяйственной деятельности. В  такой ситуации эксперт-бухгалтер  может:

1. используя судебно-бухгалтерские знания о закономерностях отражения в учете вымышленных, искаженных или неполных сведений о конкретных хозяйственных операциях, найти документальные данные, подтверждающие (или опровергающие) факты несоответствия данных бухгалтерского учета реальному содержанию хозяйственной деятельности, ставшие объектом расследования или судебного разбирательства;
2. устранив найденные "информационные шумы", дать заключение о реальных характеристиках отдельных, ставших объектом расследования фактах (явлениях, сторонах) хозяйственной деятельности предприятия. Но он вправе прийти к таким выводам всегда и только путем исследования отражений хозяйственных операций в данных бухгалтерского учета. Непосредственное — минуя учет — исследование хозяйственной деятельности относится к научной компетенции других экспертов (экономиста — в части организационно-управленческих процессов, технолога — относительно производственных процессов и т.п.). Это же ограничение компетенции определяет, как будет отмечено далее, и круг методов, применяемых экспертом-бухгалтером;
3. выявив необоснованные учетные операции, дать заключение об их влиянии на правильность отражения хозяйственной деятельности и ее результатов в системе бухгалтерской информации, указать конкретных исполнителей, ответственных за ненадлежащее выполнение таких операций;
4. опираясь на знания о защитных функциях учета и закономерностях их использования в деятельности ревизионных аппаратов, исследовательские материалы ревизий и аудиторских проверок, определить (если они имеются) методические просчеты контролеров, не позволившие им вскрыть несоответствия между учетными данными и реальным содержанием отраженных в них хозяйственных операций.

       Перечисленными  возможностями определяется круг обстоятельств  уголовного (гражданского) дела, по которому эксперт-бухгалтер вправе дать свое заключение.

       С помощью судебно-бухгалтерской экспертизы в судебной и следственной практике решаются следующие основные задачи.

       1. Проверка и установление наличия  или отсутствия недостачи либо  излишков товарно-материальных ценностей,  денежных средств, периода и  места их образования, а также  размера причиненного материального  ущерба. В судебной и следственной  практике нередко встречается  такая ситуация, когда правильность  отражения результатов инвентаризации  в данных бухгалтерского учета  вызывает обоснованные сомнения. В таких случаях эксперт-бухгалтер  может выявить в документах  признаки замаскированных недостач  или из­лишков и на основе  исследования этих признаков  дать свое заключение.

       Определяя период и место образования недостач или излишков, эксперт-бухгалтер  может определить и материально  ответственное лицо за ценности на данном предприятии в соответствующий  период времени, что также имеет  большое значение для правильного  разрешения уголовного или гражданского дела.

       Во  многих случаях определение размера  материального ущерба связано с  исследованием отдельных хозяйственных  операций. Например, уточнение суммы  недостачи нередко связано с  выявлением фиктивных операций. При  определении суммы недостачи  или излишков часто исследуют  также хозяйственные операции, не получившие должного отражения в  данных учета. Этим определяется взаимосвязь рассмотренной задачи судебно-бухгалтерской экспертизы с двумя другими основными задачами.

       2. Проверка и определение документальной обоснованности расходования товарно-материальных ценностей и денежных средств. При решении этой задачи эксперт-бухгалтер устанавливает, имеются ли в данных учета специфические признаки фиктивности операций, отраженных в первичной документации, достаточно ли этих признаков для утверждения о фиктивности операции,  и формулирует соответствующий вывод. В других случаях в результате проведенного исследования эксперт-бухгалтер определяет, что операция, действительность которой подверглась сомнению, отвечает требованиям бухгалтерского учета, т.е. имела место и нашла правильное отражение в учетных документах.

       3. Проверка и определение факта совершения хозяйственных операций, не получивших должного отражения в данных бухгалтерского учета. Так, эксперт-бухгалтер может установить иногда по взаимосвязанным документам, что со склада определенного предприятия отпущено ценностей больше, чем указано в накладной, или что в торгующую организацию поступили какие-либо товары без оприходования их по товарному отчету либо что взамен товаров, указанных в накладной, отпущены другие ценности, и т.п.

       Разрешение  перечисленных задач помогает следствию  и суду установить наличие ущерба, причиненного определенными материально  ответственными лицами, период образования  и его размер. Однако этим не исчерпываются  возможности судебно-бухгалтерской  экспертизы. Во многих случаях в  злоупотреблениях помимо материально  ответственных лиц принимают  участие работники учета, а иногда и контрольно-ревизионного аппарата. В таких ситуациях объектом расследования  становятся различного рода отклонения от правил учета, контроля, факты несоблюдения налоговой, сметной или кассовой дисциплины, допущенные этими должностными лицами. Определенные недостатки в  учете и контроле, факты несоблюдения штатно-финансовой дисциплины и другие явления могут стать объектом расследования или выступать в качестве условий, способствовавших совершению злоупотреблений. Вместе с тем наличие этих недостатков в хозяйственной деятельности предприятий нередко представляется спорным, поэтому для их установления требуется применение специальных знаний эксперта-бухгалтера. Этим определяется содержание других задач, разрешаемых с помощью судебно-бухгалтерской экспертизы.

       4. Проверка и выявление фактов отклонений от требований налоговой, бюджетно-сметной или кассовой дисциплины.

       5.   Определение и анализ недостатков в системе бухгалтерского учета и отчетности (определение правильности или неправильности методики учета, применяемой в данной организации, отклонений от прав;1 I ведения учета и отчетности, несоответствия между данными учета и отчетности и др.).

       6. Определение правильности (или неправильности) методики проведения документальной ревизии, проверка различного рода недостатков в организации предварительного, текущего и последующего финансового контроля.

       Решение любой из перечисленных задач  требует от эксперта-бухгалтера исследовать  документальное оформление и отражение  в учете конкретных хозяйственных  операций. Отсюда наиболее правомерным  представляется следующее определение предмета судебно-бухгалтерской экспертизы как определенного вида практической деятельности по исследованию данных учета.

       Предметом судебно-бухгалтерской экспертизы являются такие отраженные в документах или учетных регистрах хозяйственные  операции, которые стали объектом расследования или судебного  разбирательства и относительно которых эксперт-бухгалтер дает заключение по вопросам, поставленным на его разрешение следователем, прокурором или судом.

       Есть  и иное понимание предмета судебно-бухгалтерской  экспертизы: операции бухгалтерского учета, отражающие определенные стороны  финансово-хозяйственной деятельности.

       С определением предмета тесно связан вопрос о научной компетенции  эксперта-бухгалтера. Поскольку предметом  судебно-бухгалтерской экспертизы являются хозяйственные операции, получившие отражение в документах (в том  числе и искаженное), эксперт-бухгалтер  должен обладать глубокими знаниями в области бухгалтерского учета  и методики ревизионного контроля. Он также должен быть компетентен  в вопросах уголовного и гражданского процесса, особенно в части производства экспертиз. Для эксперта-бухгалтера, как для специалиста, чаще других работающего в условиях учетных  несоответствий, безусловно необходимы. и знания в области судебной бухгалтерии, которую в этом смысле нередко  считают теорией судебно-бухгалтерской  экспертизы1.

       Эксперты-бухгалтеры, состоящие на службе в специализированных экспертных учреждениях, получают, как  правило, необходимую подготовку во всех перечисленных областях знаний, поэтому проведение судебно-бухгалтерских  экспертиз обычно поручается представителям этих учреждений.