Система критериев обязательной аудиторской проверки

 

 

2. Аудит расчетов по кредитам и займам.

 

В плане счетов для  учета расчетов по кредитам и займам предусмотрено два синтетических  счета: 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" и 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".. Аналитический учет по ним должен строиться по каждому банку или другому заимодавцу и каждому полученному организацией кредиту (иному займу).

Названные счета применяются также для обобщения информации о займах, привлекаемых организацией путем выпуска и размещения облигаций.

Основная сумма обязательства  по полученному займу (кредиту) отражается в бухгалтерском учете организацией-заемщиком как кредиторская задолженность в соответствии с условиями договора займа (кредитного договора) в сумме, указанной в договоре (ПБУ 15/2008, п. 2).

Информационной базой  для проверки кредитов и займов являются:

• учетная политика предприятия;
• первичные документы по разделу (участку) учета:
• регистры аналитического учета по разделу (участку) учета
• регистры синтетического учета по разделу (участку) учета
• бухгалтерская отчетность.

В учетной политике необходимо указать такие сведения:

• состав и порядок списания дополнительных затрат на займы;
• способ начисления и распределения процентов по заемным обязательствам;
• порядок учета доходов от временного вложения заемных средств.

Учетная политика формируется исходя из установленных ПБУ 1/2008 допущений и требований.

К нормативным документам, регулирующим вопросы получения  заемных средств, бухгалтерского учета  и налогообложения операций с  ними относят:

- договоры и первичные документы по оформлению и отражению в учете операций по кредитам и займам.

К ним относятся:

• кредитные договоры и договоры займа;
• другие условия кредитных договоров:
• выписки банков из лицевых счетов организаций по движению кредитов и займов;
• кассовая книга: приходные и расходные кассовые ордера;
• объявления на взнос наличными;
• приказы руководителя и акты инвентаризации расчетов;
• документы, подтверждающие целевое использование кредита или займа;
• приказ об учетной политике.

Согласно п. 14 ПБУ 1/2008 перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером.

Документы, которыми оформляются  хозяйственные операции с денежными  средствами, подписываются руководителем  организации и главным бухгалтером  или уполномоченными ими на то лицами.

Без подписи главного бухгалтера или уполномоченного  им на то лица денежные и расчетные  документы, финансовые и кредитные  обязательства считаются недействительными  и не должны приниматься к исполнению.

Регистры аналитического учета. Планом счетов бухгалтерского учета устанавливается состав обязательных аналитических группировок по каждому бухгалтерскому счету.

Экономический субъект  в соответствии с принятой учетной  политикой, разработанными системами  управленческого, финансового налогового учета, применяемой формой счетоводства может применять различные регистры аналитического учета - карточки, ведомости, журналы, а также их машинные аналоги.

При аудите банковских кредитов аудитор часто встречается с  тем, что на предприятии не ведется  аналитический учет кредитов. Поэтому в целях экономии рабочего времени аудитору не всегда следует сразу приступать к проверке правильности начисления процентов по банковским кредитам, если на предприятии плохо отлажен аналитический учет кредитов. В подобных случаях аудитору следует сгруппировать все кредитные договоры по определенным признакам и только затем начать проверку правильности начисления и отражения в бухгалтерском учете предприятия процентов по банковским кредитам или поручить выполнить эту работу работникам бухгалтерии проверяемого предприятия.

Регистры синтетического учета. Состав регистров синтетического учета зависит от применяемой  на предприятии формы бухгалтерского учета (формы счетоводства). Методика проведения детальной проверки должна содержать перечень регистров синтетического учета, характерных для каждой формы счетоводства. Кроме того, данный раздел методики должен содержать образцы регистров синтетического учета, описание принципов их заполнения и взаимосвязи с другими регистрами.

В настоящее время на российских предприятиях применяют следующие основные формы учета:

• журнально-ордерную;
• мемориально-ордерную;
• автоматизированную.

Следует отметить, что  большое количество предприятий, где  только часть бухгалтерского учета  компьютеризирована, синтезируют журнально-ордерную или мемориально-ордерную форму учета с автоматизированной.

Учет кредитов при  мемориально-ордерной форме счетоводства ведется в мемориальном ордере, которому присваивают определенный номер, а  при журнально-ордерной форме счетоводства - в журнале-ордере № 4.

Если бухгалтерский  учет на предприятии полностью компьютеризован, то в программе, при помощи которой  обрабатываются первичные данные, предусмотрен, как правило, большой перечень самых  разнообразных форм. В бухгалтерских  программах наиболее часто встречаются следующие формы:

• журнал-ордер по счету;
• карточка по счету;
• анализ счета;
• обороты по счету на определенную дату.

Бухгалтерская отчетность, в которой находит отражение  учет кредитов и займов, должна включать: официальную бухгалтерскую отчетность по ф. № 1, ф. № 2, ф. № 3,ф. № 4,ф. № 5, расчеты по налогам и платежам; расчеты, предоставляемые в государственные социальные внебюджетные фонды, и другие формы отчетности.

Банковские кредиты  находят отражение в бухгалтерском  балансе, отчете о движении денежных средств, приложении к бухгалтерскому балансу.

Перечень основной нормативной  документации регулирующей учет кредитов и займов:

• Гражданский кодекс РФ, часть вторая.
• ПБУ 15/2001 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» утверждено приказом Минфина РФ от 02.08.2001г.№60н.
• Методические рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций. Утверждены приказом Минфина РФ от 28.06.2000г.№60н
• Налоговый кодекс РФ. Часть 2 от 05.08.02г. № 118-ФЗ.
• Налог на прибыль организаций. Налоговый кодекс РФ (НК РФ) часть 2 от 05.08.2000 N 117-ФЗ

Перед началом проведения аудиторской проверки необходимо разработать  ее общий план:

• предварительное планирование;
• сбор общих сведений о клиенте;
• сбор информации о правовых обязательствах клиента;
• оценка существенности, аудиторского риска;
• ознакомление с СВК и оценка риска контроля;
• разработка общего плана и программы аудиторской проверки.

Перечень типичных нарушений  по учету кредитов и займов, включает описание нарушения, являющегося типовым, а также обстоятельства, позволяющие выявить данное нарушение.

Типовые нарушения при  проведении аудитором проверки кредитов и займов:

1) отсутствие документов, оформляющих кредитные отношения;

2) включение в себестоимость продукции (работ, услуг) процентов по кредитам, которые не могут быть в нее включены;

3) нарушение принципов оценки имущества;

4) некорректное применение льготы по налогу на прибыль на финансирование капитальных вложений, произведенных за счет кредитов;

5) нарушение принципов формирования финансовых результатов для целей налогообложения;

6) нарушение принципов формирования финансовых результатов.

На практике при проведение аудиторской проверки аудитор наиболее часто встречается со следующими видами нарушений:

• несоответствие данных аналитического учета оборотам и остаткам по синтетическим счетам;
• несоответствие данных бухгалтерской отчетности данным регистров бухгалтерского учета;
• отсутствие соответствующего разрешения Банка России при сроке возврата валютного кредита свыше 180 дней;
• неправомерное отнесение на себестоимость в целях налогообложения процентов по просроченным кредитам;
• неправомерное отнесение на себестоимость в целях налогообложения процентов по займам;
• бухгалтерский учет передачи заемщику вещей по договору займа производится, минуя счет реализации.

Для того чтобы сделать  обоснованные выводы о правильности отражения в бухгалтерском учете  хозяйственных операций, связанных  с получением кредита, аудитору следует  собрать аудиторские доказательства.

Доказательства, которые получены аудитором самостоятельно в процессе исследования хозяйственных операций, связанных с получением кредита, являются наиболее ценными.

Аудиторский риск уменьшается, если аудитор использует доказательства, полученные из различных источников и разные по форме представления.

Наиболее распространенными  способами получения аудиторских  доказательств при аудите кредитов и займов являются:

• проверка арифметических расчетов клиента;
• инвентаризация;
• проверка правил учета отдельных хозяйственных операций;
• подтверждение;
• устный опрос персонала, руководства экономического субъекта независимой стороны;
• проверка документов;
• прослеживание;
• аналитические процедуры.

Руководствуясь установленными критериями правильности статей бухгалтерской отчетности аудитор должен рассмотреть целый ряд аспектов по вопросам аудита кредитов и займов.

Аудитору в ходе проверки необходимо установить:

- на какие цели использован  кредит, соответствуют ли эти  цели условиям договора на  получение кредита;

- полноту и своевременность  погашения кредитов (это необходимо проверить по выпискам из банка);

- правильность уплаты  процентов за кредит в соответствии  с заключенным договором;

- обоснованность включения  затрат, связанных с получением  кредитов, в текущие расходы, в  стоимость материально-производственных запасов;

- законность и обоснованность  выдачи ссуд для рабочих и  служащих на индивидуальное жилищное  строительство, на строительство  садовых домиков и для расчетов  с торгующими организациями за  товары, проданные в кредит;

- законность и обоснованность получения от других предприятий ссуд (займов), а также полноту и своевременность их погашения, правильность списания расходов по уплате процентов за полученные ссуды;

- правильность ведения  синтетического и аналитического  учета по счетам 66 и 67, соответствие записей учета по этим счетам записям в Главной книге, балансе и формах бухгалтерской отчетности.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Нормативно-законодательная  база

 

1. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» №129-ФЗ от 21.11.1996г.
2. Федеральный Закон "О минимальном размере оплаты труда» от 19.06.2000 №82-ФЗ.
3. Федеральный Закон «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд» от 21 июля 2005г. №94-ФЗ.
4. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008 г. №307-ФЗ.
5. Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, утв. Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 г. №696.
6. Постановление Правительства РФ от 30.11.2005 № 706 «О мерах по обеспечению проведения обязательного аудита» (вместе с «Правилами проведения открытого конкурса по отбору аудиторской организации для осуществления обязательного ежегодного аудита организации, доля государственной собственности или собственности субъекта РФ в уставном (складочном) капитале которой составляет не менее 25 процентов») // СЗ РФ, 05.12.2005, № 49, ст. 5224.
7. Постановления Правительства Российской Федерации от 07.12.1994 N 1355 "Об основных критериях (системе показателей) деятельности экономических субъектов, по которым их бухгалтерская (финансовая) отчетность подлежит обязательной ежегодной аудиторской проверке".
8. Приказ Минфина России от 29.07.1998 N 34н "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации".
9. Постановления Конституционного Суда РФ от 01.04.2003 № 4-П «По делу о проверке конституционности положения пункта 2 статьи 7 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» в связи с жалобой гражданки И.В. Выставкиной» // Российская газета. № 67. 09.04.2003.
10. Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н.
11. Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/2008, утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н.
12. Положения по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" ПБУ 15/2008, утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 № 107н.
13. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утв. Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 N 49).
14. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации (утвержден приказом Минфина России от 08.11.2010 №142н).