Фактический и нормативный методы учета затрат

1.Фактический  и нормативный методы учета  затрат.

 

Главное в системе  учета затрат с точки зрения управленческого  учета - контроль за наиболее точным выявлением отклонений от установленных нормативов затрат, что способствует совершенствованию и самих нормативов затрат.

 

Характеристика  фактического метода учета затрат. 

Система учета по фактической  себестоимости является традиционной для отечественных предприятий. Она позволяет последовательно накапливать данные о фактически произведенных издержках без отражения в учете данных об их величине по действующим нормам. 
 
Учет фактических затрат на производство ведется в соответствии со следующими основными принципами: 

1) полное отражение первичных  затрат на производство в системе  счетов бухгалтерского учета; 
 
2) учетная регистрация затрат в момент возникновения в процессе производства; 
 
3) локализация затрат по видам производств, характеру расходов, местам возникновения, объектам учета, носителям затрат; 
 
4) отнесение фактических затрат на объекты их учета и калькулирования. 
 
Применение метода учета затрат по фактической себестоимости определяет расчет величины фактических затрат отчетного периода как произведение фактического количества использованных ресурсов на их фактическую цену.

 

Таким образом, существенным преимуществом рассматриваемого метода является простота расчетов при его использовании. Однако еще в начале XX в. метод фактического учета затрат был критически оценен со стороны ученых-экономистов. Например, известный американский экономист Г.Эмерсон отмечал медлительность учета и ошибочность величины рассчитанной себестоимости при использовании метода, объясняя это последствием «смешения производственных затрат с приводящими (случайными) расходами, которые не имеют даже самого отдаленного отношения к себестоимости». По мнению экономиста, главный недостаток учета фактической себестоимости заключается в невозможности его использования в качестве инструмента для устранения потерь.

 

Среди других недостатков метода учета  фактической себестоимости можно  выделить:

-несвоевременное предоставление информации заинтересованным пользователям – стоимость изделия становится известной лишь по истечении некоторого времени с момента окончания периода, в течение которого осуществлялось производство;

-отсутствие предпосылок для четкого выявления основных факторов производства и невозможность сосредоточения внимания управляющих на его главных недостатках, ввиду того, что управляющие не могут вникать во все производственные  подробности и разбираться в соотношениях отдельных цифр;

-высокая трудоемкость и дороговизна метода, обусловленная необходимостью выполнения значительного объема работы по регистрации хозяйственных фактов.

 

Однако основной недостаток этого  метода состоит в том, что отсутствует  объективная возможность своевременного предоставления информации управляющему персоналу о непроизводительных расходах ресурсов (трудовых и материальных), которые можно было бы устранить путем принятия оперативных мер.

 

Таким образом, учет фактических затрат исключает возможность оперативного контроля за использованием ресурсов, выявления и устранения причин перерасхода и недостатков в организации производства, нарушений технологических процессов, поиска и мобилизации внутрипроизводственных резервов. Результаты производственной деятельности искажаются под влиянием разнообразных конъюнктурных колебаний, которые мешают точно определить в каждом отдельном случае, насколько то или иное изменение себестоимости обусловлено эффективностью работы самой организации и насколько оно вызвано объективными причинами, такими как удорожание материалов или рост иных расходов, не зависящих от результатов функционирования организации.

 

Все это предопределяет ограниченность использования данного метода учета  затрат для принятия эффективных  управленческих решений и осуществления оперативного внутрихозяйственного контроля. Поэтому в условиях рыночных отношений и конкурентной борьбы наиболее прогрессивными и результативными оказываются варианты учета нормативных затрат.

 

Характеристика  нормативного метода учета затрат. 

Первые упоминания о  нормативной системе учета встречаются  в книге Г. Эмерсона «Производительность труда как основа оперативной работы и заработной платы». В то время сторонники традиционной бухгалтерии всю процедуру калькулирования сводили к поиску «исторической», то есть фактической себестоимости. Г. Эмерсон же предложил заменить фактическую себестоимость на целесообразную.

 

Он считал, что традиционная бухгалтерия имеет тот недостаток, что никакого отношения между  тем, что есть, и тем, что должно было бы быть, не устанавливает. По его мнению, подлинная цель учета состоит в том, чтобы увеличить число и интенсивность предостережений. Он подчеркивал, что «предостережения» нужны для нахождения правильного курса хозяйственной деятельности предприятия. Суть их в фиксации всех отклонений от нормы. Учет должен быть обращен в будущее, ибо предвидеть - значить предупреждать.

 

Следовательно, весь хозяйственный  процесс должен быть строго проконтролирован еще до его реального начала. Однако никаких норм, кроме норм, уже достигнутых в прошлом, бухгалтерия выставить не может, а без норм хозяйственная деятельность лишается цели и, что еще хуже, администрация не может через учет получить информацию о состоянии производительности.

 

Производительность, по мнению Г. Эмерсона, характеризует весь смысл работы предприятия, ибо работать напряженно - значить прилагать к делу максимальные усилия; работать производительно - значить прилагать к делу усилия минимальные. Он предлагал при измерении производительности пользоваться соотношением «3ф/3н», то есть отношением фактических затрат к нормативным. При этом всегда должно иметь место соотношение 3н < 3ф, или нормативные затраты никогда не могут быть больше фактических. Чем меньше разность между фактическими и нормативными затратами (3ф – 3н), там выше производительность. 
 
Используя эту формулу, Г. Гантт стал проводить различие между естественными (нормативными) и непроизводительными затратами. В результате возникло знаменитое правило Гантта, которое гласит, что все расходы сверх установленных норм должны относиться на виновных лиц и никогда не включаться в счета, отражающие затраты.  
 
Следует отметить, что сторонники научного менеджмента не рассматривали нормативы как инструмент контроля за финансовыми издержками. Впервые полную действующую систему нормативного определения затрат в 1911г. разработал и внедрил в США Ч. Гаррисон. В его статьях, посвященных теме «Учет себестоимости в помощь производству» (1918г.) не только обращалось внимание на неувязки системы учета «исторической» себестоимости, но и приводились многочисленные описания вариантов организации нормативного учета затрат. 
 
Метод используется в основном на производственных предприятиях в отраслях наименее зависимых от природных условий, например, в перерабатывающих отраслях. 
 
Метод эффективно функционирует в относительно стабильных условиях, когда можно установить нормативы и использовать их на протяжении достаточно продолжительного периода (квартал, год и т.д.) или имеется нормативная база, содержащая нормативные, сменные показатели, рассчитываемые на основе первичной технологической, конструкторской, финансовой и административной документации. Если условия функционирования предприятия постоянно меняются, то использование метода затруднительно. 
 
Метод наиболее эффективен при массовом поточном производстве. Если при этом используется процессный метод учета, то это позволяет оценить эффективность основных производственных процессов, действующих на предприятии. 
 
Возможно вести оперативный учет отклонений фактических затрат от норм с указанием места их возникновения, причин и виновников. 
 
Метод позволяет фиксировать изменения норм в результате внедрения организационно-технических мероприятий и определять влияние этих изменений на себестоимость продукции. 
 
Фактическая себестоимость продукции слагается из суммы затрат по текущим нормативам, отклонений от норм и изменений норм и т.д. 
 
Использование данного метода позволяет определять реальные предпосылки для выявления дополнительных возможностей снижения себестоимости продукции, мобилизировать эффективность работы предприятия по выпуску конкурентоспособной продукции. 
 
Для использования нормативного метода калькулирования необходимо: 
 
1) составить для единицы каждого вида изделия нормативную карту, в которой отражаются: наименование продукции, ее код, технологический маршрут обработки по производственным подразделениям (участкам, цехам); 
 
2) указать для каждого изделия номенклатуру материалов, по которым устанавливаются планово-расчетные цены; 
 
3) знать нормативную цену прямых материалов (определяется на основе анализа тенденций на рынке данного вида материала, совокупности существующих и потенциальных поставщиков; ответственность за определение нормативной цены возлагается на агента по закупкам); 
 
4) знать нормативное количество прямых материалов (зависит от уровня интенсификации и технологии производства, состояния машин и механизмов); 
 
5) возложить ответственность за нормативное количество материалов на производственных менеджеров предприятия (агентов по закупке сырья, материалов, комплектующих и т.п.); 
 
6) определить нормативную трудоемкость каждого изделия на основе учета всех технологических операций, связанных с производством продукции; 
 
7) знать нормативное рабочее время на изготовление единицы продукции на данной технологической операции; 
 
8) знать нормативную ставку оплаты прямого труда по каждой технологической операции, которая учитывает разряд работы. Как правило, ставки определяются самим предприятием и фиксируются в трудовом контракте. 
 
На основе этих данных рассчитываются нормативные затраты прямых материальных и прямых трудовых ресурсов на единицу продукции. 
 
Нормативные затраты прямых материальных ресурсов определяются как произведение нормативной цены и нормативного количества материальных ресурсов. 
 
Нормативные затраты прямых трудовых ресурсов определяются как произведение нормативной ставки оплаты прямого труда на нормативное рабочее время. 
 
Помимо прямых материальных и прямых трудовых затрат рассчитываются нормативные коэффициенты переменных и постоянных общепроизводственных расходов.  
 
Нормативный коэффициент переменных общепроизводственных расходов - это частное от деления планируемых переменных общепроизводственных расходов на планируемое количество нормативных машино-часов или человеко-часов прямого труда. 
 
Нормативный коэффициент постоянных общепроизводственных расходов - это частное от деления планируемых постоянных общепроизводственных расходов на среднегодовой уровень производственной мощности предприятия (нормальную производственную мощность), выраженную в нормах-часах прямого труда. 
 
Использование среднегодового уровня производственной мощности позволяет учитывать норму отнесения всех постоянных расходов на единицу продукции. 
 
Основой для исчисления фактической себестоимости выпускаемой продукции при нормативном методе служат калькуляции нормативной себестоимости (нормативные калькуляции), составленные на основе норм затрат, действующих на начало месяца. Эти калькуляции используются для определения фактической себестоимости продукции, оценка брака, незавершенного производства (при инвентаризациях) и для экономического анализа. 
 
Нормативные калькуляции составляются на все виды изделий, выпускаемые предприятием. При изготовлении отдельных видов изделий в различных исполнениях нормативную себестоимость исчисляют для каждого варианта исполнения в отдельности. Нормативные калькуляции можно составлять последовательно на детали, узлы, сборочные соединения и изделие в целом или только на изделия в целом. Калькуляции на детали и узлы составляют только по статьям основных затрат. В калькуляции на изделие в целом добавляются расходы на обслуживание производства и управление, а затраты на материалы расшифровываются по их группам. Нормативные калькуляции обычно формируют плановые отделы предприятий с привлечением работников технических служб (технологического отдела, отдела технического нормирования, отдела подготовки производства и т.п.) и бухгалтерии. 
 
Нормативный метод позволяет своевременно выявлять причины отклонения фактических расходов от действующих норм основных затрат и смет расходов на обслуживание производства и управление. Действующими называются обусловленные технологическим процессом нормы, по которым производятся отпуск сырья и материалов на рабочие места и оплата выполненных работ. Отклонением от норм считается как экономия, так и дополнительный расход сырья, материалов, заработной платы и др. (в том числе вызванные заменой сырья и материалов, оплатой работ, не предусмотренных технологическим процессом, доплатами за отступление от нормальных условий работы). Отклонения от норм могут допускаться только с разрешения ответственных работников предприятий. Все случаи отклонения от норм должны оформляться соответствующими документами и строго учитываться. 
 
Таким образом, с помощью нормативного метода осуществляются: 

1) учет материальных  ценностей в денежном выражении  по плановой себестоимости в  разрезе синтетических счетов, субсчетов,  мест хранения групп материалов  и т.п.; 

2) оценка оперативности  ведения (количественного учета  на складах материально ответственными лицами в складских карточках или регистрах); 
 
3) контроль за своевременным и правильным отражением движения материалов, за ведением складского учета; 
 
4) проверка соответствия фактических остатков материалов данным текущего складского учета; 
 
5) оценка и анализ остатков материалов по данным складского учета, оцененных по принятым учетным ценам, сверка с остатками материалов по данным бухгалтерского учета; 
 
6) определение фактической себестоимости продукции; 
 
7) оценка размера брака в производстве и размера незавершенного производства; 
 
8) оценка деятельности отдельных работников и управления в целом, а также подготовка бюджетов и различных прогнозов, принимаются решения по установлению реальной цены на продукцию предприятия и т.д. 
 
Нормативный метод учета может быть полным и неполным (нормативная калькуляция составляется только по прямым затратам). Это менее точный вариант учета, что снижает эффективность нормативного метода, однако он менее трудоемкий. 
 
Подводя итого изучения нормативного метода учета затрат можно сделать следующие основные выводы. 
 
Важнейшими элементами нормативного метода учета затрат на производство являются своевременное выявление отклонений от действующих норм и учет изменений норм. Это наиболее прогрессивный метод, позволяющий эффективно использовать данные учета для выявления резервов снижения себестоимости и оперативного руководства производством.

 

 

Вывод: Взаимосвязь и  взаимодействие фактического и нормативного метода учета затрат и калькулирования  выражается в возможности сравнения  фактических затрат с нормативными, вычислении отклонений фактических данных от нормативных, анализе этих отклонений и принятии соответствующих управленческих решений. 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

2.Методы определения  точки безубыточности.

 

Безубыточность – такое состояние, когда деятельность предприятия не приносит ни прибыли, ни убытков. Это выручка, которая необходима для того, чтобы предприятие начало получать прибыль. Ее можно выразить и в количестве единиц продукции, которую необходимо продать, чтобы покрыть затраты,  после  чего  каждая  дополнительная  единица  проданной продукции будет приносить прибыль предприятию. 
 
Разность между фактическим количеством реализованной продукции и безубыточным объемом продаж – это зона безопасности (зона прибыли), и чем она больше, тем прочнее финансовое состояние предприятия. Безубыточный объем продаж, и зона безопасности предприятия являются основополагающими показателями при разработке бизнес-планов, обосновании управленческих решений, оценке деятельности предприятия, определять и анализировать которые должен уметь каждый бухгалтер, экономист, менеджер.  
 
Анализ безубыточности производства проводится в целях изучения зависимости между изменениями объема производства, издержками и прибылью. 
 
Цель анализа сводится к определению точки безубыточности. 
 
Точка безубыточности или порог рентабельности – это такая точка объема продаж, при которой предприятие имеет затраты равные выручке от реализации всей продукции. Эта точка, при которой нет ни прибыли, ни убытков. 
 
Точка безубыточности является критерием эффективности организации. Организация, не достигающая точки безубыточности действует не эффективно. 
 
Центральным моментом анализа безубыточности (равновесного анализа) является определение точки безубыточности (точки равновесия), т. е. такого объема продаж, при котором выручка от реализации продукции (работ, услуг) равняется сумме всех затрат. Очевидным при этом является то, что превышение данного объема обеспечивает получение прибыли во все возрастающих масштабах, а его уменьшение — убытка. 
 
Для определения точки безубыточности могут применяться следующие методы: 
1) уравнения; 
 
2) маржинального дохода; 
 
3) графического изображения. 

1.Метод уравнения для определения точки безубыточности. 

Метод уравнения основан  на том, что любой отчет о финансовом результате можно представить в виде следующего уравнения: 
 
Выручка - Переменные затраты - Постоянные затраты = Прибыль 
 
или 
 
(Цена × Количество единиц)- (Переменные затраты на единицу × количество единиц) - Постоянные затраты = Прибыль 
 
Форма данного уравнения подчеркивает, что все издержки делятся на зависящие от объема реализации (переменные) и не зависящие от него (постоянные). 
 
Период, за который должно быть произведено (или реализовано) количество изделий в точке безубыточности, определяется тем, за какой срок мы определили величину постоянных издержек. 
 
Используя метод уравнения определения точки безубыточности, можно определить, какого объема выпуска необходимо достичь, чтобы получить определенную, изначально заданную величину прибыли. Такой расчет возможен ввиду того, что процентное соотношение переменных издержек к выручке остается неизменным. 
 
Метод уравнений можно использовать и при анализе влияния структурных изменений в ассортименте продукции. В этом случае реализация рассматривается как набор относительных долей продукции в общей сумме выручки от реализации. Если структура меняется, то объем выручки может достигать заданной величины, а прибыль может быть меньше. В этих случаях влияние на прибыль будет зависеть от того, как произошло изменение ассортимента - в сторону низко рентабельной или высокорентабельной продукции. 

2. Метод маржинального  дохода. 
 
Метод маржинального дохода является разновидностью метода уравнения, для определения точки безубыточности используется концепция маржинального дохода. Величина маржинального дохода показывает вклад организации в покрытие постоянных издержек и получение прибыли. 
 
Маржинальный доход (МД) - это превышение выручки от реализации над всеми переменными издержками, связанными с данным объемом продаж. Другими словами, это разница между выручкой от реализации и переменными издержками. 
 
Существует два способа определения маржинального дохода: 
 
1) МД = Выручка от реализации - Переменные затраты; 
 
2) МД = Постоянные затраты + Прибыль организации. 
 
Соответственно, если из маржинального дохода вычесть постоянные издержки, то получим величину операционной прибыли. 
 
Под средней величиной МД понимают разницу между ценой продукции и переменными затратами на единицу продукции. Средняя величина МД отражает вклад единицы изделия в покрытие постоянных затрат и получение прибыли: 
 
Средний МД = Цена - Переменные затраты на единицу. 
 
Нормой МД (процентом МД) называется доля величины МД в выручке от реализации или (для отдельного изделия) доля средней величины МД в цене товара: 
 
Норма МД = МД на весь объем / Выручка от реализации, 
 
Норма МД = Средний МД / Цена. 
 
Таким образом, чтобы найти точку безубыточности, необходимо ответить на вопрос, до какого уровня должна упасть выручка организации, чтобы прибыль стала нулевой? При условии уменьшения выручки нельзя определить этот показатель в точке безубыточности простым сложением переменных и постоянных затрат, так как при снижении выручки переменные затраты также снизятся. 
 
Точка безубыточности согласно этому методу может быть определена как точка, в которой разница между маржинальным доходом и постоянными затратами равна нулю, или точка, в которой маржинальный доход равен постоянным затратам. Уравнение критической точки при маржинальном подходе будет следующее: 
 
Точка безубыточности в ед. продажи = Постоянные издержки / Норма маржинального дохода 
 
или 
 
Точка безубыточности в ед. продажи = Постоянные издержки / Средний маржинальный доход. 
 
Таким образом, главная роль в процессе выбора стратегии поведения организации - необходимость уделять достаточное внимание величине маржинального дохода. Очевидно, что добиваться увеличения прибыли можно, увеличив величину маржинального дохода. Достичь этого можно разными способами: снизить цену продажи и соответственно увеличить объем реализации, увеличить объем реализации и снизить уровень постоянных издержек, пропорционально изменять переменные, постоянные издержки и объем выпуска продукции. Кроме того, на выбор модели поведения организации также оказывает существенное влияние величина среднего маржинального дохода.